Sentencia C-1107/01

HACIENDA PUBLICA-Desarrollo histórico

HACIENDA PUBLICA-Funciones y propósitos en el proceso de desarrollo económico y social

HACIENDA PUBLICA-Ecuación ahorro inversión/SISTEMA TRIBUTARIO-Estimulación del ahorro para fortalecimiento de la inversión

DERECHO A LA VIVIENDA DIGNA-Beneficios tributarios frente al ahorro/HACIENDA PUBLICA-Beneficios tributarios frente al ahorro/ESTADO EN MATERIA DE HACIENDA PUBLICA-Intervención para la protección de la vivienda digna

Frente al elenco de derechos que incorpora la Carta Política a favor de los habitantes del país, y particularmente en lo relativo a la defensa y protección del derecho a vivienda digna, le compete al Estado hacer uso de sus instrumentos de Hacienda Pública con la mayor oportunidad y eficiencia que le sea dable dispensar, tal como ocurre cuando estipula ventajas o beneficios tributarios frente al ahorro.  En conclusión, es legítimo, necesario e imperioso que el Estado intervenga con instrumentos idóneos en aras de la materialización efectiva de los derechos estipulados en la Constitución y la ley, acatando al efecto los valores, principios y deberes superiores, y muy especialmente, la preeminencia de la dignidad humana, que como bien se sabe, reclama para sí unas condiciones reales de existencia apoyadas fundamentalmente en el esfuerzo personal y social, y por supuesto, en las políticas redistributivas del ingreso que al Estado le corresponde aplicar en la senda del Preámbulo Constitucional.

EXENCION TRIBUTARIA-Expresión de la competencia impositiva y expresión de la Hacienda

EXENCION TRIBUTARIA-Características

A partir de la iniciativa gubernamental el Congreso puede establecer exenciones tributarias de rango nacional, las cuales se identifican por su carácter taxativo, limitativo, inequívoco, personal e intransferible, de suerte tal que  únicamente obrarán a favor de los sujetos pasivos que se subsuman en las hipótesis previstas en la ley, sin que a éstos les sea dable transferirlas válidamente a otros sujetos pasivos bajo ningún respecto.  Igualmente se observa que las exenciones corresponden a hechos generadores que en principio estarían total o parcialmente gravados, pero que por razones de política económica, fiscal, social o ambiental el órgano competente decide sustraerlos total o parcialmente de la base gravable dentro del proceso de depuración de la renta.  

EXENCION TRIBUTARIA-Se predica de la persona únicamente respecto de tributo específico/EXENCION TRIBUTARIA-No transferible/EXENCION TRIBUTARIA-Es una sola

La exención se predica de la persona únicamente respecto de un tributo específico. Haciéndose así mucho más notorio el carácter intransferible de la exención, no ya entre dos personas, que sí en cabeza de una sola. Consecuentemente se consolida una noción de la exención tributaria que da noticia sobre el desdoblamiento que discurre en su talante intransferible, tanto por el factor subjetivo (el sujeto pasivo) como por el factor impositivo (tributo específico).  En fin, con arreglo al respectivo hecho económico, al tributo en particular y al destinatario concreto, la  exención es una y sólo una, quedando por tanto proscrita toda forma de analogía, extensión o traslado del beneficio, salvo lo que la ley disponga en contrario.

EXENCION TRIBUTARIA-Instrumento de estímulo fiscal/EXENCION TRIBUTARIA-Propósitos diferentes como instrumento de estímulo fiscal

La exención no es un fin para la Administración Tributaria ni para el sujeto pasivo de la obligación fiscal, pues en la medida en que obra como instrumento de estímulo fiscal puede estar orientada hacia diferentes propósitos, tales como:  1) recuperación y desarrollo de áreas geográficas gravemente deprimidas en razón de desastres naturales o provocados por el hombre; 2) fortalecimiento patrimonial de empresas o entidades que ofrecen bienes o servicios de gran sensibilidad social; 3)  incremento de la inversión en sectores altamente vinculados a la generación de empleo masivo; 4)  protección de determinados ingresos laborales; 5)  protección a los cometidos de la seguridad social; 6) en general, una mejor redistribución de la renta global que ofrece el balance económico del país.

EXENCION TRIBUTARIA-Cumplimiento de función del Estado

La exención puede tener la virtualidad de coadyuvar al  cumplimiento de una función económico-social del Estado, a tiempo que propicia el crecimiento de los niveles impositivos, sin desconocer la incidencia negativa que frente a tales propósitos ejercen permanentemente los segmentos de elusión y evasión, a cuyo control deben acudir racionalmente los procesos de fiscalización y determinación oficial del tributo insoluto.

PRINCIPIO DE EQUIDAD DEL TRIBUTO Y DERECHO A LA IGUALDAD-Parentesco íntimo

PRINCIPIO DE EQUIDAD DEL TRIBUTO Y PRINCIPIO DE GENERALIDAD DEL TRIBUTO-Compaginación

PRINCIPIO DE EQUIDAD DEL TRIBUTO-Relación con igualdad y generalidad/DERECHO TRIBUTARIO-Repudio de la indeterminación/EXENCION TRIBUTARIA-Determinación/EXENCION TRIBUTARIA-Mecanismo de distinción o privilegio/EXENCION TRIBUTARIA-Instauración de la igualdad material o restablecimiento/PRINCIPIO DE EQUIDAD EN EXENCION TRIBUTARIA

El principio de equidad se desenvuelve como derecho a la igualdad dentro del campo fiscal, en íntima correspondencia con el principio de la generalidad del tributo que de suyo constituye basamento del derecho a la igualdad frente a las cargas públicas.  Destacándose además que en salvaguarda contra una igualdad anfibológica, el principio de la equidad se nutre de las directrices trazadas por el principio de la certeza del tributo. Y claro, reconociendo al punto que el derecho tributario repudia la indeterminación, pues ésta, a más de lesionar la estructura técnica y económica del tributo, atenta gravemente contra la seguridad jurídica y el sentido de justicia.  Por esto mismo, la figura de la exención sólo puede existir como componente del vínculo tributario a condición de que se halle precisamente determinada y avalada bajo los auspicios de la objetividad, la razonabilidad y la proporcionalidad.  Pudiendo al efecto erigirse como mecanismo de distinción o privilegio, racionalmente dirigido hacia la corrección de concretas desigualdades individuales o colectivas, pues bien vistas las cosas, la exención, antes que romper con el principio de la equidad bien puede contribuir a la instauración de la igualdad material o a su restablecimiento. No cabe duda entonces de que en su expresión legítima la exención se acompasa y ensambla justamente con el principio de equidad.

GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Exención a retiros de cuentas de ahorro para financiación de vivienda

GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Hecho generador

GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Base gravable

EXENCION TRIBUTARIA-No invocación por establecimientos de crédito

GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Exención a personas titulares de cuentas de ahorro para financiamiento de vivienda/EXENCION TRIBUTARIA-Referencia exclusiva al hecho económico

La exención está dada a favor de todas las personas –naturales o jurídicas- que sean titulares de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda de cualquier índole, supuesto jurídico que al margen de toda discriminación expresa una oportunidad financiera y tributaria asequible a toda persona que disponiendo de recursos económicos desee abrir una cuenta de ahorros de dicha naturaleza finalística. Nótese cómo la norma no distinguió en cuanto a destinatarios del beneficio fiscal impugnado, toda vez que se limitó a edificar la exención a partir del hecho generador, esto es, de la transacción financiera. De lo cual deviene nítidamente que esta exención está referida con exclusividad a la causa (hecho económico) de la obligación tributaria, que no al sujeto pasivo de la misma:  el titular de la susodicha cuenta de ahorro.  

PRINCIPIO DE EQUIDAD DEL TRIBUTO-No vulneración por incorporación de todas las personas

Conviene precisar que la vulneración del principio de equidad tributaria, y por tanto del derecho a la igualdad, de ordinario no se configura cuando la hipótesis jurídica incorpora a todas las personas, pues como es apenas obvio, reconociendo que las consecuencias jurídico-económicas de la hipótesis positiva se predican de todas aquellas que se subsuman en la misma, mal podría alegar discriminación en su contra una persona que no reúne los  requisitos, condiciones o calidades para alojarse en los presupuestos de la hipótesis establecida, o que simplemente no quiere plegarse o acogerse a tales presupuestos.  

PRINCIPIO DE EFICIENCIA DEL TRIBUTO

PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD DEL TRIBUTO

LIBERTAD DE EMPRESA

EXENCION TRIBUTARIA-Estímulo del ahorro con fines de vivienda

EXENCION TRIBUTARIA-Ejercicio de actividad financiera con recursos del público

Referencia: expediente D-3493

       

Demanda de inconstitucionalidad contra el numeral 1º del artículo 879 del Estatuto Tributario, tal como fue adicionado por el artículo 1 parcial de la ley 633 de 2000.

Demandante: Santiago Salah

Magistrado Ponente:

Dr. JAIME ARAUJO RENTERIA

Bogotá D.C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil uno (2001).

La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámites establecidos en el decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente

SENTENCIA

I. ANTECEDENTES

En ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad, el ciudadano Santiago Salah demandó el artículo 879 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 1 parcial de la ley 633 de 2000, “por la cual se expiden normas en materia tributaria, se dictan disposiciones sobre el tratamiento a los fondos obligatorios para la vivienda de interés social y se introducen normas para fortalecer las finanzas de la Rama Judicial”.

Mediante auto de fecha treinta (30) de enero de dos mil uno (2001), el Magistrado sustanciador admitió la demanda presentada contra el artículo 879 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 1 parcial de la ley 633 de 2000.

Cumplidos los trámites constitucionales y legales propios de los procesos de inconstitucionalidad, la Corte Constitucional procede a decidir la demanda en referencia.

II. NORMA DEMANDADA

A continuación se transcribe el texto de la disposición demandada, conforme a su publicación en el Diario Oficial No. 44.275 del 29 de diciembre de 2000:

“Ley 633 de 2000

   (diciembre 29)

por la cual se expiden normas en materia tributaria, se dictan disposiciones sobre el tratamiento a los fondos obligatorios para la vivienda de interés social y se introducen normas para fortalecer las finanzas de la Rama Judicial.

El Congreso de Colombia

D E C R E T A:

Artículo 1º. Gravamen a los Movimientos Financieros. Adiciónase el Estatuto Tributario con el siguiente Libro:

“LIBRO SEXTO

GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS

(…)

Artículo 879. Exenciones del GMF. Se encuentran exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros:

1. Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. La exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta. El Gobierno expedirá la reglamentación correspondiente.

La exención se aplicará exclusivamente a una cuenta de ahorros por titular y siempre y cuando pertenezca a un único titular. Cuando quiera que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorros en uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con la cual operará el beneficio tributario aquí previsto e indicárselo al respectivo establecimiento.”

III. LA DEMANDA

El demandante considera que la norma acusada vulnera los artículos 13, 95-1, 95-9, 333, 335 y 363 de la Constitución Política. Como fundamento de la demanda, expone las siguientes argumentaciones:

- Primer cargo: vulneración del artículo 13 de la Constitución.

La norma acusada vulnera el principio de igualdad consagrado en el artículo 13 superior, al establecer una exención tributaria que favorece a unos pocos que se benefician injustificadamente con esa medida, como son las corporaciones de ahorro y vivienda. La norma conduce a que sectores económicos, como el bancario, asuman las cargas tributarias en la mayoría de sus operaciones financieras y se perjudiquen cuando un gran número de ahorradores retire sus recursos y decidan depositarlos en otras entidades financieras como las mencionadas corporaciones, con el fin de evadir el impuesto y no contribuir con los planes específicos de financiación de vivienda.

Los sujetos pasivos del gravamen realizan las mismas actividades y se encuentran frente a un mismo hecho, cual es la operación financiera de retiro de fondos pertenecientes a cuentas de ahorro. El tratamiento desigual consiste en un favorecimiento tributario que excluye de manera expresa a las personas que realicen operaciones financieras de retiro no destinadas a la vivienda, cuando entidades del sector financiero como bancos y corporaciones realizan la misma clase de transacciones, sin que necesariamente los primeros deban orientar sus inversiones a la financiación de vivienda.

De otra parte, se viola la Carta Política con las campañas publicitarias realizadas por las corporaciones de ahorro y vivienda, a través de las cuales se busca captar los recursos del público aprovechando un beneficio fiscal, en desmedro de otras entidades financieras.

Señala en su escrito que una exención tributaria realizada por el legislador no debe ser contraria a la Constitución, a los derechos fundamentales, a los principios del Estado y la tributación, y debe fundarse en razones válidas y objetivas que la justifiquen. Sustenta el anterior planteamiento en la jurisprudencia de la Corte Constitucional, para lo cual transcribe un fragmento de la sentencia C-188 de 1998.

La norma acusada no contiene una exención tributaria justificada y limitada en sus alcances, con la cual se hagan efectivos los fines del Estado social de derecho, donde debe primar el principio de solidaridad. Por el contrario, la norma contiene una discriminación de unos sujetos del sector financiero para favorecer a otros que realizan la misma actividad. Se desconoce además la equidad y el equilibrio que debe regir entre las entidades financieras, siendo aquélla no sólo un derecho constitucional sino un principio fundamental de la tributación.

El legislador debe estar obligado a extender la exención tributaria a todas las entidades del sector financiero, teniendo en cuenta otras actividades de inversión, dentro de las políticas democráticas de la prestación de servicios públicos financieros, y considerando que con la medida tributaria es posible mejorar la calidad de dichos servicios y ampliar su cobertura. Esta finalidad social otorga plena justificación a la diferencia en el trato respecto de las entidades financieras que, no obstante tienen el mismo objeto, captan los recursos de ahorradores del sector bancario bajo el pretexto de que constituye la finalidad de la norma demandada.

De acuerdo con la jurisprudencia de la Corte Constitucional, es contrario a la Constitución utilizar las exenciones para el beneficio propio y prohijar el incumplimiento de las obligaciones tributarias, en desmedro de los intereses de los sectores que resultan discriminados con las medidas favorables que otorga la ley. Además, una disposición normativa puede contemplar un tratamiento diferente sólo si se encuentra justificado de manera razonable, de acuerdo con la finalidad perseguida por la norma, cosa que no ocurre en el caso concreto.

La norma demandada discrimina a los sujetos que integran el sector bancario, quienes no resultan favorecidos por la exención tributaria y los pone en circunstancias de debilidad manifiesta cuando los ahorradores retiran su dinero y lo invierten en otras entidades que aprovechan el beneficio fiscal para captar mayores recursos. Además, la finalidad de la norma no coincide con el principio de equidad en la tributación. Tampoco el trato diferencial es proporcional a las circunstancias de hecho y a la finalidad normativa. De esta manera, al analizar la razonabilidad de dicho tratamiento, se tiene que el legislador no debió crear diferenciaciones para lograr un fin del Estado que es inoperante y desviado en la práctica.

No se vulnera la equidad cuando el Estado impone gravámenes o exenciones de manera diversa a un sector concreto de la economía, sin embargo, es viable la inconstitucionalidad manifiesta cuando de manera directa la norma que consagra la exención vulnera los derechos fundamentales o viola claros mandatos constitucionales, como lo recalcó la Corte en la sentencia C-265/94.

Las desigualdades fiscales que establezca el legislador deben propugnar por el equilibrio social, corrigiendo las diferencias existentes en el sistema socio económico, mas no incentivarlas, como ocurre con la norma impugnada.  

- Segundo cargo: vulneración del artículo 95, numeral 1 de la Carta Política.

El actor considera que la disposición acusada vulnera el artículo 95, numeral 1 de la Carta, por cuanto los destinatarios del beneficio tributario abusan del derecho otorgado por la norma acusada. Cuando se desestimula la capacidad de ahorro y el acceso de los particulares a las entidades bancarias con el fin de que éstos realicen sus operaciones de retiro de fondos en otras instituciones que financian vivienda y además se realizan campañas publicitarias buscando ese fin, se vulnera el deber consagrado en la mencionada norma constitucional.

La norma acusada no establece condiciones dirigidas a evitar los abusos que puedan presentarse con la exención del impuesto, ni instaura mecanismos para contrarrestar la debilidad manifiesta del sector bancario frente a otras entidades financieras. En este caso, la obligación tributaria establecida como límite a la autonomía privada no cumple los fines del Estado social de derecho y la norma acusada no prevé las situaciones en virtud de las cuales un beneficio de carácter tributario puede utilizarse de manera arbitraria o abusiva. En conclusión, la exención tributaria contenida en la norma es en sí misma contraria al deber de no abuso de los derechos, pues no precisa las condiciones jurídicas en las cuales debe operar el beneficio ni los límites mínimos que deben respetar los sujetos de la obligación tributaria legalmente establecida.     

- Tercer cargo: vulneración del artículo 95, numeral 9 de la Constitución.

La norma acusada viola el artículo 95, numeral 9 de la Carta Política, al configurar una situación inequitativa para los miembros del sector bancario que no sean partícipes de la financiación de vivienda, generando así que las inversiones del Estado no se realicen dentro de los conceptos de equidad y justicia. El sacrificio de los intereses particulares es permisible siempre y cuando sea en beneficio del interés general, pero en el presente caso este postulado no se cumple, ya que unos pocos se benefician de las exenciones tributarias, quienes en realidad no desean contribuir con el logro de los fines del Estado.

La norma fomenta la evasión fiscal cuando implícitamente promueve y facilita al contribuyente la posibilidad de trasladar sus recursos a una sola cuenta de una sola entidad para destinarlos a la vivienda. Cuando ocurre dicho traslado de recursos se presenta la inequidad frente a los bancos, quienes en última instancia deben asumir la carga tributaria. Así pues, ni los particulares al acogerse al beneficio fiscal ni las entidades que financian vivienda, contribuyen a financiar los gastos e inversiones del Estado dentro de un ámbito justo y equitativo.

Según los principios que conforman la equidad tributaria, debe otorgarse el mismo tratamiento y gravar de igual manera a quienes dispongan de un mayor bienestar económico, y no prohijar a través de una exención  tributaria la evasión fiscal y el desmedro de la actividad del ahorro. De otra parte, los impuestos deben aplicarse según los beneficios o utilidades obtenidas para que sujetos pasivos como son los particulares cumplan con el deber impuesto por el artículo 95-9 de la Carta.

- Cuarto cargo: vulneración del artículo 333 de la Carta Política.  

El precepto demandado vulnera el artículo 333 superior, el cual consagra la libre iniciativa privada y la actividad económica dentro de los límites del bien común. Según el actor, el bien común resulta violado cuando la discriminación surge como consecuencia de una exención tributaria que no cumple con los fines del Estado ni respeta la integridad de la Constitución y los derechos fundamentales, recordando al efecto que la libertad económica y la libre iniciativa no son absolutos. Como lo afirma la Corte, toda exención tributaria debe ser delimitada en sus alcances y uno de sus límites es el bien común, es decir, sin abusar de los derechos propios ni vulnerar los derechos de los demás.

- Quinto cargo: vulneración del artículo 335 superior.

La norma acusada vulnera el artículo 335 de la Carta Política, ya que “no establece la forma de intervención del Gobierno en la materia sino que, de manera vaga e imprecisa no delimita los aspectos que deben ser objeto de reglamentación. Esta amplia regulación legal, al no contener una delimitación en sus alcances, deja amplia la competencia del Gobierno para reglamentar la materia, sin que se pongan en práctica soluciones jurídicas o medidas tendientes a restablecer el equilibrio que se ha roto por la discriminación de un sector económico como el bancario (...)”.

La norma tampoco establece la tasación del monto de los retiros destinados a vivienda para que opere la exención tributaria. Las operaciones de retiro no siempre son de igual valor y se concede el beneficio tributario sin tener en cuenta una mesura en la transacción financiera.

Aquellos que poseen mayores recursos en una cuenta bancaria que ha sido elegida para que opere el referido beneficio, son los primeros que resultan exentos de la obligación tributaria. En este sentido, la norma desestimula el ahorro, provoca el flujo de capitales hacia otros sectores productivos y evita que las grandes transacciones financieras sean igualmente gravadas, como sucede en otras formas de inversión en la que son partícipes los bancos.

- Sexto cargo: vulneración del artículo 363 de la Carta Política.

La disposición impugnada vulnera el artículo 363 de la Constitución, pues si bien el legislador puede señalar los requisitos para cumplir con el deber de tributar, dicha potestad, al igual que aquella de conceder exenciones tributarias, debe tener límites y adecuarse a la Constitución y a los principios que gobiernan el sistema tributario. Una disposición tributaria debe señalar circunstancias de aplicación justa y equitativa, sin discriminar ciertos grupos sociales mediante fórmulas que resultan contrarias a la Carta o a los principios rectores de la tributación.

Con relación al principio de progresividad en materia tributaria, la norma acusada no permite que aquellos que posean mayores ingresos sean gravados según su capacidad de pago y contribuyan a financiar los sectores más débiles de la economía. El deber de “contribuir al mantenimiento de las cargas públicas, cada uno en proporción a su capacidad”, propuesto por Adam Smith, no se cumple cuando se fomenta la evasión ni cuando los supuestos de hecho de la norma demandada no originan circunstancias de aplicación justa y equitativa para todos los sujetos de la obligación tributaria.

INTERVENCIONES

Sixto Acuña Acevedo

En ejercicio del derecho que le confiere el artículo 242, numeral 1° de la Carta Política, el ciudadano Sixto Acuña Acevedo intervino en este proceso para coadyuvar la demanda. Solicita se declare la inexequibilidad de las expresiones “de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda”, contenida en el inciso primero de la norma acusada, y “de ahorro”, contenida en el inciso segundo de la misma.

Luego de hacer una exposición acerca de los elementos del derecho a la igualdad y de las dos clases de test de igualdad -el europeo y el norteamericano- señala que la jurisprudencia constitucional colombiana comenzó aplicando progresivamente el primero pero posteriormente ha dado muestras de aplicar el segundo. En el caso concreto, tratándose de una materia económica, es necesario hacer un test suave o débil.

Afirma que la finalidad de la norma acusada es inconstitucional pues, si bien aparentemente busca conferir un estímulo a los ahorradores para que financien sus viviendas, en realidad la disposición guarda las siguientes tres finalidades, todas ellas contrarias a la Carta: i) castigar a las personas que tienen una cuenta corriente, lo cual carece justificación alguna; ii) castigar al ahorrador que no usa los recursos para financiar vivienda, haciendo prevalecer el derecho a la vivienda sobre el derecho a la educación, a la salud, entre otros, al no estar cobijados por dicha exención los gastos en que incurra un usuario en dichos aspectos; iii) castigar a los bancos.

En gracia de discusión, si la norma tuviese una finalidad ajustada a la Constitución, de todas formas sería inútil pues la exención al Gravamen a los Movimientos Financieros no estimula el ahorro para que los usuarios del crédito de vivienda puedan adquirir una, sino que apremia el retiro de los ahorros, que es forzoso y que, aún sin exención, habría que hacerlo de todos modos para pagar las deudas de vivienda. Es decir, el estímulo fiscal es inelástico a su demanda.

José Miguel Calderón López

El ciudadano José Miguel Calderón López intervino en el presente proceso para impugnar la demanda, con fundamento en las siguientes razones:

Como primera medida, las corporaciones de ahorro y vivienda a las que alude el actor dejaron de existir de conformidad con el artículo 5° de la ley 546 de 1999, que dispone sobre su conversión en bancos comerciales. De esta manera, la demanda incurre en la contradicción de argumentar que una norma aplicable a los bancos comerciales, que antaño se conocían como corporaciones de ahorro y vivienda, discrimina a los mismos bancos comerciales, desestimándose entonces los cargos atinentes a la violación del principio de igualdad, inequidad en el tributo y afectación ilegítima de la libre competencia.

El segundo cargo de la demanda supone que quien emplea los recursos de las cuentas exentas de que trata el artículo 879 del Estatuto Tributario para financiar vivienda, es el cuentahabiente y no el establecimiento de crédito, suposición errónea pues deja de lado la naturaleza de la actividad de intermediación financiera, en la cual el establecimiento bancario capta recursos del público a través de contratos diversos, entre los cuales se encuentran el depósito en cuenta corriente y el contrato de cuentas de ahorro, y los coloca entre los sujetos que demandan recursos a través de contratos de mutuo y otros negocios jurídicos que utilizan operaciones activas de crédito. Por lo anterior, el sujeto obligado por el GMF es el cuentahabiente de ahorros y, por lo mismo, éste es el beneficiario de la exención. De otro lado, en ninguna parte de la ley 633 de 2000 se establece para los depositantes la condición de destinar los recursos a la financiación de vivienda, ya que ésta es una obligación a cargo de los establecimientos bancarios, que reciben los depósitos en desarrollo de su objeto social.

La vigilancia del cumplimiento de las obligaciones legales de los establecimientos bancarios se halla dispuesta en las normas del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero que establecen las facultades de la Superintendencia Bancaria, por lo que es muy remota la posibilidad de desviar los recursos obtenidos mediante las cuentas de ahorro para destinos distintos a la financiación de vivienda y, de acontecer así, no obedecería a un abuso del ahorrador contribuyente del GMF sino a una contravención o infracción del intermediario financiero y a falla en el servicio en que incurriría la referida Superintendencia.

La exención atiende al mandato de los artículos 13 y 51 de la Carta, ya que la primera condición para alcanzar la democratización del crédito consiste en una adecuada oferta del mismo, sin la cual la aspiración a la vivienda digna carecería de soporte eficaz para su realización, lo cual es el objetivo de la referida exención.

A la luz de la jurisprudencia colombiana, los dos criterios más aceptados de diferenciación en la formulación de las normas, que no tipifican una modalidad de discriminación y, por lo tanto, no violan el derecho a la igualdad, son: i) la justificación objetiva y razonable de la diferenciación y ii) la proporcionalidad de los medios incorporados en las normas y sus fines. Luego de hacer un análisis sobre estos elementos, concluye que la Constitución no consagra un igualitarismo jurídico, milimétrico o matemático, sino la igualdad material. Es posible admitir el trato diferencial de las normas, advirtiendo que se viola el derecho a la igualdad cuando ese trato diferencial es arbitrario por carecer de justificación la relación entre la finalidad de la ley y los efectos de la medida, o la misma deviene en discriminatoria por ser desproporcionada o no proporcional.

La exención se basa en un hecho objetivo y no establece preferencias subjetivas. De conformidad con los artículos 871 y 879 de la ley 633/00, el tributo se aplica sobre todos los retiros que se realicen de cuentas de ahorros, independientemente de la naturaleza jurídica de la entidad receptora del depósito. Además, tanto el gravamen como la excepción se basan en condiciones objetivas que afectan por igual a todos los establecimientos de índole bancaria o no bancaria que se coloquen bajo la hipótesis fáctica allí contemplada. Así, tanto en lo favorable como en lo desfavorable, la norma cuestionada se basa en una operación, indistintamente de quién la realice.

Por lo anterior, la exención consagrada en la norma acusada ofrece una justificación objetiva y razonable, pues el financiamiento de vivienda exige contar con un sistema privilegiado de captación de recursos, esto es, amplio y de condiciones favorables, para poder viabilizar el crédito y en consecuencia hacer posible el derecho a una vivienda digna. Para sustentar lo anterior, el interviniente hace un análisis de la forma como el interés en el crédito de vivienda está intervenido, de cómo las demás clases de crédito no tiene esos condicionamientos, y de la regulación respecto de los créditos para vivienda de interés social. Así pues, al crédito para vivienda corresponde la carga de ser el más barato del mercado para los deudores y el que mejores condiciones ofrece en todos los escenarios frente a las demás clases de crédito, en desarrollo de los derechos constitucionales a la vivienda digna y el principio de igualdad material.

La intervención del lado activo del balance a los intermediarios financieros que prestan para vivienda, exige como corolario indispensable la intervención del lado pasivo, en condiciones tales que se preserve el equilibrio financiero del sistema. De no ser así, el sistema de financiación de vivienda se vería condenado a desaparecer, conculcándose el derecho a la vivienda digna. Por esta razón, merece un tratamiento distinto al de los demás créditos, en respeto del principio de igualdad, como lo consideró la Corte en la sentencia C-955 de 2000.   

Desde el punto de vista de la razonabilidad del trato diferencial establecido por la norma, el interviniente considera que la exención tributaria allí prevista es una medida indispensable y conveniente, mas no suficiente, para dar cabal cumplimiento al imperativo constitucional de un sistema de financiación de vivienda adecuado, puesto que los establecimientos bancarios que quieran desarrollar tal actividad, por disposición de la ley 546/99, deberían basar sus captaciones en recursos de largo plazo en el mercado de capitales, con énfasis en las titularizaciones. Sin embargo, ni tales recursos ni tal mercado existen en Colombia y el sistema debe captar en el corto plazo a las tasas más caras del mercado y en condiciones de competencia con otros establecimientos financieros, a través de CDTs o cuentas de ahorro a la vista, para colocar en el largo plazo a la tasa más baja del mercado.

En este sentido, si le cabe un reproche constitucional a la norma acusada es por omisión, por la insuficiencia de las medidas adoptadas por el legislador en relación con el pasivo de los establecimientos que financian vivienda, que mantiene colapsado el sistema y paralizado dicho crédito.

Respecto del segundo cargo, añade que el artículo 4 del decreto 405 de 2001 consagra la obligación para los establecimientos que financian vivienda de enviar un reporte mensual a la Superintendencia Bancaria, mediante el cual deben demostrar que tienen un saldo de cartera que se destinó a la financiación de vivienda, por un monto no menor al saldo de las cuentas de ahorro que gozan del beneficio. En conclusión, el cuentahabiente no puede abusar del derecho, por cuanto no es él quien está obligado a emplear los recursos en la financiación de vivienda, como tampoco el establecimiento prestamista, por cuanto está sujeto a la vigilancia del Gobierno.

En relación con el tercer cargo, agrega que “mal puede reclamarse contra un beneficio tributario fundamentado en el servicio prestado por un particular a la eficacia de un derecho constitucional, sobre la base de reclamar identidad de tratamiento para quienes, pudiendo prestar también su concurso a la eficacia del derecho a la vivienda digna, se abstienen de hacerlo. Esto es tanto como reclamar igualdad de trato para situaciones distintas, en desmedro de quien se aviene a prestar su concurso al derecho a la vivienda digna.”

El quinto cargo, el cual es el único que no descansa sobre la violación al principio de igualdad, también es improcedente, ya que la ley 633/00 no es una ley de intervención en la actividad financiera y la mera circunstancia de regular aspectos tributarios relacionados con los movimientos financieros no le da tal carácter. Dicha ley no se ocupa de las condiciones de realización de la actividad financiera, ni del contenido de los contratos de cuenta corriente ni de mutuo a través de los cuales se produce la financiación de vivienda en todas sus formas. Tampoco se refiere a la actividad financiera generadora del hecho gravable y, por lo tanto, no es una ley marco y no le son aplicables las exigencias constitucionales atinentes a dichas leyes. Sustenta este argumento en la sentencia C-955/00.   

3. Diana Patricia Bernal Pinzón

La ciudadana Diana Patricia Bernal Pinzón intervino en este proceso para coadyuvar la demanda, para lo cual solicita la inexequibilidad de la norma acusada, a excepción de las expresiones “Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda”, y “El gobierno expedirá la reglamentación correspondiente”.

Salvo las mencionadas frases, la norma vulnera el artículo 13 de la Constitución, el cual permite la adopción de distinciones de acuerdo con las circunstancias, pero haciendo especial énfasis en la finalidad del trato diferenciado que se impone y en la relación de correspondencia entre la finalidad y la medida adoptada.

Luego de enunciar los elementos esgrimidos por la jurisprudencia que debe contener un test de igualdad o razonabilidad, la interviniente señala que la finalidad de la exención tributaria bajo examen es “incentivar el ahorro e impulsar la industria de la construcción”. Sin embargo, en la norma demandada se encuentran tres reglas que implican trato diferencial para los ahorradores de las entidades financieras cuyos recursos se emplean para tal fin:

El primer trato diferencial es el siguiente: La exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta.

Se crea con esta condición una discriminación al establecer un tope en la exención, del cual surgen dos tipos de ahorro, unos sujetos a la exención y otros no. En segundo lugar, no tiene sentido otorgar la exención únicamente a ahorradores que registren movimientos financieros dentro de determinados montos, por demás reducidos, porque con esa actuación se estarían contraviniendo los objetivos de la norma, al limitar sus efectos y los recursos disponibles para tal efecto. Por último, no es proporcional dicha frase con el objetivo de la norma, que es abierto, pues tiene como efecto limitarlo.

El segundo trato diferencial es el siguiente: La exención se aplicará exclusivamente frente a cuentas de ahorros que pertenezcan a un único titular, por lo que es clara la diferencia en el trato.

No se explica, dados los objetivos de la norma, la limitación respecto del deber de solidaridad contenida en esa condición, además de que atenta contra la finalidad de procurar recursos para la industria de la construcción y la vivienda. Tampoco existe proporcionalidad entre el fin buscado y la regla dictada, ya que en vez de fomentar el ahorro, se premian los esfuerzos individuales y se castigan los colectivos, creando incentivos para buscar acceder a los beneficios de la norma por medio de terceras personas.  

El tercer trato diferencial consiste en que la exención se aplicará frente a una única cuenta de ahorros por persona, puesto que castiga a quienes abren varias cuentas de ahorros frente a las que sólo mantienen una de ellas. Dicha restricción es contraria a la finalidad de la norma, pues se parte erróneamente del supuesto de que solamente una cuenta de ahorro por persona tiene la capacidad de contribuir al financiamiento de la construcción y la vivienda, sin tener presente que cualquiera sea la cuenta en que halle depositado un ahorro, siempre podrá ser empleado como fuente de fondos para los créditos de construcción y vivienda. Por último, tal restricción castiga una conducta legítima de los ahorradores, cual es distribuir su ahorro en varias cuentas, y reduce los recursos disponibles para prestar a la construcción y la vivienda.   

Instituto Colombiano de Derecho Tributario

El ciudadano Paul Cahn-Speyer Wells, en su calidad de presidente del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, intervino en este proceso para solicitar la exequibilidad de la disposición acusada, con fundamento en las siguientes consideraciones:

Los cargos del demandante se fundan en meras hipótesis no contenidas en la norma, por ejemplo, que las corporaciones de ahorro y vivienda han demostrado con sus campañas publicitarias que su verdadero interés es captar los recursos de nuevos clientes en virtud del abuso del derecho a la exención tributaria. Estas aseveraciones no pueden servir como parámetros de inconstitucionalidad.

Cuando la finalidad de la norma es legítima, al amparo del mandato constitucional que impone al Estado la obligación de fijar las condiciones necesarias para hacer efectivo el derecho fundamental a la vivienda digna, no es razonable concluir que el trato desigual no es coherente con la finalidad propuesta.

Si para retirar se requiere depositar, es natural entender que lo que persigue la norma es ampliar la captación de recursos para la financiación de vivienda, mediante su canalización hacia cuentas de ahorro que los establecimientos de crédito están obligados a manejar con este propósito exclusivo, para lo cual le da beneficios a los ahorradores que no necesariamente van a ser los adquirientes de vivienda. La exposición de motivos se refiere a una especie de cuentas de ahorro como son las programadas, al paso que el texto final del artículo no incurre en esa destinación, lo cual refuerza el argumento de que lo que se persigue es el fomento del ahorro para dotar de recursos a las entidades financieras con la finalidad exclusiva de financiar vivienda, no necesariamente para los depositantes. En estas condiciones, el destino de los retiros es totalmente irrelevante.

La norma demandada no transgrede el principio de igualdad porque su objetivo principal es hacer efectivo un mandato constitucional (art. 51). En palabras de la Corte, “No debe además olvidarse que la condición intervencionista del Estado social de derecho, a través del cual se persiguen fines de fomento, impone la existencia de exenciones o estímulos a través de la política tributaria, que implican un trato desigual, justificado por la finalidad constitucional que persigue la norma.” (Sent. C-288/97)

El legislador tiene competencia para crear exenciones, sin que ello signifique tratamiento discriminatorio frente a los demás sectores de la economía excluidos del beneficio, si con ello se pretende incentivar algún sector de la economía o actividad que se encuentra deprimida o cuya expansión se requiere por razones de Estado.

La norma acusada responde a una decisión política del legislador, adoptada al tenor de los artículos 51, 334 y 338 de la Carta. Desviar la finalidad del legislador, como pretende el coadyuvante, haciendo el beneficio extensivo a todas las cuentas, significaría estar en presencia de otra norma y otras circunstancias que no fueron las previstas al dictar la medida de excepción.

Añade que cuando se consagra una exención, el titular de la misma deja de ser sujeto pasivo de la obligación que impone el hecho del cual se liberó. Cuando el legislador crea una exención no prohíja el incumplimiento de la obligación tributaria, pues de lo que se trata es de exonerar al sujeto pasivo de esa obligación. Quien cumple con la ley no incurre en evasión como tampoco quien acude al beneficio señalado dentro del marco de la norma.

De otra parte, la norma acusada no vulnera los artículos 95, inciso 9 y 363 de la Constitución, pues crear un beneficio que conduce al no pago del gravamen no significa violación alguna de dichos preceptos, porque si la finalidad de la norma es lograr su objetivo social a través de otra forma de contribución, el deber de solidaridad se cumple cuando se ejecuta la norma. Quien es titular de la exención está contribuyendo a las cargas del Estado a través de la realización del objetivo que la ley persigue.

Tampoco se vulnera el inciso 1 del artículo 95 superior, ya que no se abusa del derecho cuando se actúa por medios legítimos, esto es, dentro del marco de la ley. Pero si con la actuación se abusa del derecho conferido por la ley, lo procedente es demandar el acto abusivo o violador de los derechos ajenos y no la ley que consagró el derecho. La finalidad de la norma no es desestimular el ahorro, sino incentivar un sector del ahorro con destino a la financiación de vivienda.

De igual forma, la norma demandada se ajusta al artículo 333 de la Carta, pues no favorece a un determinado sector sin justificación alguna, sino que su fundamento social está implícito en el fin perseguido, cual es la financiación de vivienda, que tiende al mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes. Además se trata de una exención que se aplica para todos aquellos sujetos pasivos del gravamen a los movimientos financieros titulares de cuentas de ahorro destinadas a la financiación de vivienda, dentro de los límites razonables que para todos hace exigibles la norma. Con la medida de excepción se están tratando de reducir las desigualdades de un sector mayoritario de la población en busca del interés general.

Es claro entonces, que si de la norma se descubre un límite a la libre inversión como resultado de establecer la exoneración, este límite está dado por el bien común y el interés general, imperantes dentro de un Estado social de derecho. La facultad de imposición del Estado precisamente se deriva, entre otros, de la necesidad de racionalización de la economía, que en todo caso debe buscar una distribución equitativa de las oportunidades y de los beneficios del desarrollo. Asimismo debe recordarse que la evasión tributaria no puede considerarse como un hecho sujeto a presunciones.

Por último, la disposición acusada no vulnera el artículo 335 de la Constitución, toda vez que no comporta una autorización para el ejercicio de la actividad financiera y demás actividades señaladas en el precepto superior. Se trata de una exención que recae sobre la disponibilidad de recursos de los establecimientos de crédito que manejen cuentas de ahorro para la financiación de vivienda. Por lo demás, no es un imperativo constitucional que la disposición demandada señale la forma como debe reglamentarse, en tanto se trata de una facultad del ejecutivo.  

5. Dirección General de Impuestos y Aduanas Nacionales

La ciudadana Myriam Eliana Martínez Pineda, actuando como apoderada de la Dirección General de Impuestos y Aduanas Nacionales, intervino en este proceso para solicitar la exequibilidad de la norma acusada, por las siguientes razones:

- En primer lugar, la norma acusada no vulnera el artículo 13 superior. La finalidad de la norma radica en incentivar el ahorro e impulsar la industria de la construcción, con lo cual se genera empleo en todos los sectores sociales del país y se permite la reactivación de la economía colombiana. Fundamenta su argumentación en jurisprudencia de esta Corte, en el sentido de que "no todos los asociados pueden ni deben tributar exactamente igual, sino que a la ley corresponde medir y distribuir las cargas" (Sent. C-295/00).

Además, la norma demandada no señala que las únicas cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda correspondan a las que existen en corporaciones de ahorro y vivienda. Lo que señala la norma es la operación que está exenta del gravamen, independientemente del establecimiento financiero en el cual exista la cuenta de ahorro. Por lo anterior, cualquier entidad del sector financiero puede destinar exclusivamente a la financiación de vivienda el valor de los recursos captados a través de las cuentas de ahorro. De conformidad con el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero, cualquiera de esas entidades puede constituir créditos para la financiación de vivienda, siempre que se cumpla con los requisitos señalados en la ley.

De conformidad con el artículo 1 de la ley 633 de 2000 (artículo 879 del Estatuto Tributario), pueden ser varias las formas en que los establecimientos de crédito materializan la destinación de créditos para la financiación de vivienda, entre ellas la adquisición de vivienda nueva o usada, el mejoramiento de la vivienda, la construcción de vivienda individual  y la inversión en bonos hipotecarios y en títulos derivados de los procesos de titularización de cartera hipotecaria.

De otra parte, es impreciso señalar que los ahorradores del sector bancario retiran sus fondos y deciden orientar la inversión hacia las entidades favorecidas con el beneficio tributario, por cuanto, como se vio, todos los establecimientos de crédito pueden abrir líneas de crédito destinadas a la financiación de vivienda. El beneficiario de la exención es el ahorrador, como usuario del sistema financiero, y lo que hacen las entidades consiste en la destinación de los recursos captados a través de una cuenta de ahorro.

La norma es muy clara al ordenar que el sujeto pasivo del gravamen debe manifestar su interés en la obtención del beneficio de autorizar la destinación de su cuenta de ahorros para que sea objeto del mismo, siempre y cuando se cumpla con la destinación exclusiva. No es posible entonces, equiparar una exención establecida bajo el amparo de la autonomía del legislador, con un mecanismo de evasión tributaria.

Es inaceptable que utilizando el escudo de la constitucionalidad de una norma, exista una manipulación de la voluntad misma del legislador, sin respetar la autonomía de que es investido por mandato constitucional.

- El segundo cargo no prospera por cuanto la norma acusada sí precisa las condiciones jurídicas en las cuales debe operar el beneficio, así como los límites que deben respetar los sujetos de la obligación tributaria. El alcance de las exenciones en materia tributaria es eminentemente restrictivo, de tal manera que no puedan darse tratamientos analógicos y extensivos a situaciones que la ley no haya excluido del gravamen. Por lo anterior, la norma demandada no vulnera el inciso 1º del artículo 95 de la Constitución.

- Según la interviniente, el tercer cargo de la demanda corresponde a consideraciones del actor sobre la aplicación del precepto que se demanda y el desarrollo del mismo, asuntos que escapan de las funciones de la Corte Constitucional.

 - Tampoco prosperan el cuarto y quinto cargo, pues no se vulneran los artículos 333 y 335 de la Carta, ya que los fines de la exención tributaria son precisamente instrumentos válidos para lograr el bien común que el Estado, como director de la economía, debe garantizar bajo los supuestos del Estado social de derecho y de la función social. Además, el actor confunde el señalamiento de un beneficio tributario en desarrollo de la autonomía del legislador, con la prescripción contenida en el artículo 335 superior. La materia en la que debe intervenir el Gobierno no es la exención, siendo una materia propia del Congreso, sino la actividad en sí (financiación de vivienda), la cual ya tiene una regulación en la ley 546 de 1999 y el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero. Tampoco es cierto que la norma acusada se abstenga de delimitar los aspectos que deben ser objeto de reglamentación.

- Por último, la disposición demandada no vulnera el artículo 363 de la Constitución, por lo que no prospera el sexto cargo, toda vez que el Congreso puede introducir distinciones frente a unas determinadas situaciones, ya sea para producir efectos económicos o para alcanzar finalidades propias de la actividad estatal, tales como incentivar el ahorro y reactivar la industria de la construcción, todo esto en desarrollo de la potestad del legislador para indicar quiénes son los sujetos pasivos de los tributos y quiénes los contribuyentes favorecidos con la exención. Además se destaca que éstos últimos son todos los usuarios del sistema financiero que efectúen retiros de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. Por eso, como la misma Corte lo ha afirmado, “no siempre que se contempla en la ley una exención tributaria se está elevando a norma una discriminación".

6. Ministerio de Hacienda y Crédito Público      

El ciudadano Juan Fernando Romero Tobón, actuando como apoderado del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, intervino en el proceso para solicitar la exequibilidad de la norma acusada, para lo cual expuso las siguientes razones:

Por ser subjetivos, los argumentos del actor no se ajustan a lo que debe corresponder a un juicio abstracto de constitucionalidad. Además, si bien todos los tributos y tratamientos preferenciales son susceptibles de evasión y elusión y, en general, de fraude fiscal, ello no los hace inconstitucionales.

Estamos en presencia de un Estado redistribuidor, el cual debe, en cuanto a la política tributaria se refiere, auscultar las fórmulas que consulten, en mayor medida, la capacidad de pago de los contribuyentes así como las actividades que merecen un especial tratamiento, y tener en cuenta las necesidades específicas sin menoscabo de la agilidad y eficiencia en la tributación que adopte. En estas materias, su presencia no sólo es privilegiada sino necesaria.

Luego de hacer un extenso estudio respecto de la evolución del principio de la igualdad, señala que la pretensión inmersa en la demanda y la coadyuvancia es la de introducir dentro del ordenamiento constitucional el igualitarismo y desestimar, en consecuencia, el tratamiento desigual frente a circunstancias desiguales.

Por otro lado, a raíz de la crisis que enfrenta el sector financiero tomado en su conjunto y en particular, aquel dirigido a la financiación de vivienda a largo plazo, el Estado debe adoptar medidas tendentes a impulsar y reactivar ese sector. Más aún si se tiene en cuenta que la vivienda es el soporte y la concreción de la vida en condiciones dignas, no sólo un aditamento aleatorio o circunstancial a ella, como lo consagra la Carta Política.

La financiación de vivienda no corresponde a un sector marginal, por lo que el incentivo contenido en la norma acusada es consecuencia de la importancia que para el Estado tiene el sector, como se hizo explícito en el trámite del proyecto de ley que se convertiría en la ley 633/00. Citando la sentencia C-122/99, concluye que sí existe una razón valedera que da soporte a un tratamiento diferencial. Señala en su escrito una serie de normas tributarias y no tributarias que contienen tratamientos diferenciados, y la profusa jurisprudencia de la Corte Constitucional al respecto.

De otra parte, al tenor del artículo 2° del decreto 2067 de 1991, uno de los requisitos en la presentación de la demanda es que exista un nexo lógico entre la norma impugnada y el cargo que se esgrime. Es preciso que las razones que se invocan para solicitar la inexequibilidad de una norma surjan de su enunciado, sean propias del mismo y conduzcan a un debate de constitucionalidad. Por eso deben ser desechados los cargos fundados en motivos de conveniencia del impugnante, con los cuales se desvirtúa el control de constitucionalidad.

Agrega que si se aceptara la pretensión de eximir del gravamen toda operación de retiro, sin importar su objetivo, se estaría produciendo un nuevo texto legal que no guarda relación alguna con el aprobado por el Congreso de la República.  

Por último, señala que si no existe una vulneración al principio de igualdad, no pueden prosperar los argumentos con base en los cuales se considera que la disposición acusada atenta contra el deber de tributación, la libertad económica, la regulación financiera y el sistema tributario, siendo apéndices de dicho argumento principal. En efecto, si el deber de tributación de los ciudadanos se funda en los principios de justicia y equidad, nada impide que los recursos destinados a la financiación de vivienda, en un cierto monto, resulten exentos.

En relación con el cargo formulado frente al artículo 335 superior, el actor confunde la función regulatoria que realiza el Gobierno Nacional en desarrollo de la ley marco respectiva, con la facultad tributaria deferida al legislador. Lo uno no inhibe de lo otro. La exención está debidamente delimitada en sus alcances e implicaciones. Cosa diferente es la función reguladora en cabeza del Gobierno, tanto en materia sectorial como en su labor reglamentaria, la cual conserva.       

CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION

El Procurador General de la Nación solicita a la Corte declarar la constitucionalidad de la norma acusada con fundamento en las siguientes consideraciones:

La facultada impositiva actúa como instrumento de política fiscal y macroeconómica, porque además de permitir la financiación de los gastos e inversiones del Estado, constituye un mecanismo de intervención de éste, con el que realiza sus fines.

A través de las exenciones el legislador excluye de la aplicación de uno o varios impuestos a determinados actos o personas, por lo que rompen el principio de igualdad, ya que se aplican de manera excepcional en favor de unos pocos. Así las cosas, para que las exenciones se entiendan ajustadas a la Constitución, deben tener una justificación razonable, proporcional y responder a un interés general o colectivo.

El poder contributivo del Estado puede ser utilizado como regulador del mercado de bienes y servicios, desgravando o eximiendo determinada actividad productiva para lograr variados propósitos, como estimular sectores deprimidos de la economía, entre otros.

Ahora bien, la Carta Política no prohíbe las exenciones tributarias, por el contrario, reconoce que el legislador es autónomo para consagrarlas (Art. 154, inciso 2), como una excepción justificada del principio de igualdad en materia impositiva, en cuanto estén destinadas a lograr finalidades razonables que no impliquen vulneración de derechos fundamentales.

El tratamiento tributario diferencial que comporta la exención contenida en la norma acusada, no es arbitrario ni discriminatorio, ya que tiene una justificación objetiva y razonable que es la de incentivar el ahorro y reactivar el sector de la construcción, habida cuenta de su declive por la recesión económica actual.

El Estado, como responsable de la dirección de la economía, está facultado para intervenir en la distribución y utilización de bienes, en este caso el ahorro, para conseguir el mejoramiento de la calidad de vida de las personas, al facilitar programas de vivienda que se desarrollarán con los recursos captados del público a través del ahorro, más aún si se tiene en cuenta que éste se incentiva con medidas tributarias como la que se cuestiona, sin que ello implique evasión fiscal, pues el legislador lo que ha previsto es una exoneración del pago del tributo, como contraprestación al favorecimiento de un sector económico.

Por lo anterior, la norma acusada no vulnera el artículo 13 superior, ya que la exención no obedece a razones arbitrarias y discriminatorias, sino por el contrario, con ella se propicia la canalización de los excedentes de capital que posteriormente se deberán destinar para reactivar un sector de la economía afectado por la recesión y que a su turno se invertirán en planes de construcción y adjudicación de vivienda en favor de grupos discriminados. Así que la medida controvertida protege el interés general, de una parte, el sector dedicado a la construcción de vivienda y de otra, a los desposeídos de ella, quienes tienen la posibilidad de adquirirla con créditos concedidos por el sector financiero.

Relevar de la obligación de contribuir con el financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, no implica contravenir la Carta Política, toda vez que es competencia del legislador definir las exenciones tributarias y ésta cuenta, como se vio, con una justificación objetiva y razonable.        

CONSIDERACIONES

Competencia.

1. La Corte Constitucional es competente para conocer de la presente demanda, de conformidad con lo previsto en el artículo 241, numeral 4° de la Constitución Política, por cuanto la norma acusada hace parte de una ley de la República.
2. Planteamiento del problema.

El actor demanda la inconstitucionalidad del numeral 1º del artículo 879 del Estatuto Tributario –tal como fue adicionado por el artículo 1 de la ley 633 de 2000-,  pues a su modo de ver este segmento normativo es violatorio de lo dispuesto en los artículos 13, 95-1, 95-9, 333, 335 y 363 de la Carta Política, en tanto se favorece injustificadamente a unos pocos, tales como las corporaciones de ahorro y vivienda, en perjuicio de sectores como el bancario, al propio tiempo que se facilita la evasión en cabeza de los beneficiarios de la exención y el abuso en el ejercicio de sus derechos.  Que bajo tales respectos la norma no se acompasa con los conceptos de equidad y justicia, contraría los derechos a la libre iniciativa privada y a la actividad económica dentro de los límites del bien común, no establece la forma concreta de intervención reglamentaria del Gobierno en la materia y, finalmente, se atenta contra los principios del sistema tributario en la medida en que el numeral acusado se aparta de los principios de justicia, equidad y progresividad.

En aras de una adecuada ilustración sobre la materia en discusión la Sala se concentrará en el examen de los siguientes temas:  a) Principales funciones y propósitos de la Hacienda Pública en el proceso de desarrollo económico y social. b) La exención como expresión de la competencia impositiva, y por tanto instrumento de Hacienda Pública.  c) Los principios del sistema tributario a la luz del artículo 363 de la Carta Política.  d) La libertad de empresa en la Constitución Política.  e) Del ejercicio de la actividad financiera con recursos captados del público y su relación con la exención acusada.

a) Principales funciones y propósitos de la Hacienda Pública en el proceso de desarrollo económico y social.

Tal como lo registra la doctrina, al amparo del liberalismo económico la Hacienda Pública clásica prohijaba un talante gendarme que circunscribía su objeto a la atención de los gastos fundamentales del Estado, cuidándose de no interferir en mayor grado dentro del libre juego de la oferta y la demanda que protagonizaban los diferentes agentes económicos dentro del mercado.  De este modo, la Hacienda Pública clásica se proclamaba ante el mundo económico bajo el principio de la neutralidad, rindiéndole fiel tributo a las tesis consonantes de Adam Smith y Wilfredo Pareto.  Esta concepción de las finanzas públicas hizo crisis desde las primeras décadas del siglo XX, particularmente en razón de las dos guerras mundiales, de la revolución mexicana, de la revolución rusa, de la crisis mundial de 1929, de la segunda república española, e incluso, del New Deal de Franklin D. Roosevelt, allanándose así el camino para la entronización de las tesis intervencionistas.  De lo cual dio cuenta en Colombia la reforma constitucional de 1936 en la medida en que se declaró la propiedad como una función social que implica obligaciones, se modificó el régimen de expropiaciones, y ante todo, se reconoció el papel rector del Estado en la orientación y racionalización de la economía.  

Posteriormente, en términos de la reforma constitucional de 1968 se creó la figura de la “emergencia económica” y se adoptaron las doctrinas económicas de Keynes al estipular que a través de su intervención el Estado tendría como propósitos los de “dar pleno empleo a los recursos humanos y naturales, dentro de una política de ingresos y salarios conforme a la cual el desarrollo económico tenga como objetivo principal la justicia social y el mejoramiento armónico e integrado de la comunidad, y de las clases proletarias en particular”.  (Art. 6 del acto legislativo número 1 de 1968).

En este orden de cosas la Hacienda Pública abandonó su pretendida neutralidad para afincar en adelante sus pasos intervencionistas dentro del circuito económico nacional, tal como la doctrina lo reconoce y esta Corporación lo prohíja.[1]  

La ecuación ahorro-inversión juega papel fundamental en el desarrollo económico de los países, razón por la cual el sistema tributario está llamado a estimular el ahorro en aras del fortalecimiento de la inversión con medidas tales como las estipuladas en el pasado a través de los artículos 27 y 28 de la ley 75 de 1986, esto es,  por las cuales se determinó que no constituiría renta ni ganancia ocasional la parte que correspondiera al componente inflacionario de los rendimientos financieros percibidos por personas naturales, sucesiones ilíquidas u otros sujetos pasivos de la obligación tributaria, de conformidad con los requisitos y porcentajes que al efecto señaló la ley.  Cierto es también que ese estímulo al ahorro encontró una contrapartida al tenor del artículo 29 de la misma ley, con arreglo al cual no constituiría costo ni deducción el componente inflacionario de los intereses y demás costos y gastos financieros, incluidos los ajustes por diferencia en cambio, en los porcentajes que al respecto se establecieron.  Claro que con esta última regla simultáneamente se pretendía desestimular el endeudamiento en orden a propiciar una reorientación de las fuentes del financiamiento requerido particularmente por las sociedades, a tiempo que se apoyaba su fortalecimiento patrimonial merced al eventual ingreso de nuevos socios o al incremento de los actuales aportes societarios.

En la prenotada ecuación el ahorro no es un fin en sí mismo, pues simplemente juega como puente en la perspectiva inversionista que esté privilegiando el Estado al tenor de sus políticas económicas, fiscales, sociales y ambientales, que en mucho encuentran asiento dentro de los planes de desarrollo, en el plan financiero, en el plan operativo anual de inversiones y en la ley anual de presupuesto.  Con la subsiguiente incidencia que la inversión alcanzada pueda llegar a tener en la generación de empleo y en su eventual cualificación salarial, en el mejoramiento del consumo individual y colectivo, y por tanto, en el estímulo a la producción y distribución.  En el escenario macroeconómico las mencionadas políticas se pueden focalizar en la variable ahorro a través de  instrumentos hacendísticos de carácter tributario, crediticio o cambiario, en el entendido de que para el caso colombiano el diseño y aplicación de estos instrumentos debe acompasarse con cabal respeto hacia el núcleo esencial de los derechos fundamentales y normas rectoras de las correspondientes competencias y materias;  donde además, para el caso de los tributos, se deberán acatar los principios de la legalidad, certeza, generalidad, irretroactividad, equidad, eficiencia y progresividad.  Y en cualquier caso, recordando que los instrumentos de Hacienda Pública habrán de armonizarse con los principios de unidad económica nacional y autonomía territorial.  

Éstas,  como cualesquiera otras medidas de Hacienda Publica, las prescribe, desarrolla y ejecuta el Estado en su condición de director de la economía a través del concurso interinstitucional de las correspondientes autoridades económicas, siendo ante todo clara y necesaria la intervención del Congreso de la República, del Presidente y del Banco de la República en el campo de la orientación general de los procesos económicos del país, habida consideración de la colaboración armónica inscrita en el artículo 113 de la Carta y de la cabal correspondencia que a ese respecto milita en el artículo 334 ibídem.  Se trata pues, de un rol económico de desempeño concurrente -que sin perjuicio del orden de precedencia o autonomía establecidos en la Constitución frente a materias específicas- encaminado hacia una racionalización de la economía que sea compatible con el mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes, la distribución equitativa de las oportunidades y los beneficios del desarrollo y la preservación de un ambiente sano.  Por donde la generación de condiciones de vida digna precisa de una decidida intervención estatal en materias tales como salud, educación, trabajo, seguridad social, servicios públicos domiciliarios, ambiente, cultura, y por supuesto, vivienda.  Condiciones que en lo atinente a vivienda digna ameritan la adopción de reglas tendientes a propiciar relaciones jurídico-económicas que salvaguarden los legítimos intereses de los extremos vinculados a los procesos de adquisición y conservación de vivienda, de suerte que al amparo de la democratización del crédito las entidades financieras se vean también correspondidas mediante tasas de retorno –razonables y proporcionadas- acordes con su viabilidad empresarial dentro del  mercado de libre concurrencia que acoge la Constitución.  Lo cual adquiere especial significación si se considera que, dentro de las varias opciones, la función social de la propiedad puede alcanzarse también a través de la libertad de empresa con sentido social;  y aunque resulta obvio constatar que no puede haber beneficio social sin viabilidad empresarial, propio es reconocer que ante la posición dominante que ordinariamente ejerce el sector financiero sobre sus deudores hipotecarios, se impone el señalamiento y observancia de ineludibles reglas democratizadoras del crédito para vivienda, tal como lo ordena la Constitución Política y lo sostiene esta Corporación en enunciados como el siguiente:

“En los referidos préstamos debe garantizarse la democratización del crédito;  ello significa que las posibilidades de financiación, en particular cuando se trata del ejercicio del derecho constitucional a la adquisición de una vivienda digna deben estar al alcance de todas las personas, aun las de escasos recursos.  Por lo tanto, las condiciones demasiado onerosas de los préstamos, los sistemas de financiación que hacen impagables los créditos, las altas cuotas, el cobro de intereses de usura, exentos de control o por encima de la razonable remuneración del prestamista, la capitalización de los mismos, entre otros aspectos, quebrantan de manera protuberante la Constitución Política y deben ser rechazados, por lo cual ninguna disposición de la Ley que se examina puede ser interpretada ni aplicada de suerte que facilite estas prácticas u obstaculice el legítimo acceso de las personas al crédito o al pago de sus obligaciones”.[2]

Así las cosas, frente al elenco de derechos que incorpora la Carta Política a favor de los habitantes del país, y particularmente en lo relativo a la defensa y protección del derecho a vivienda digna, le compete al Estado hacer uso de sus instrumentos de Hacienda Pública con la mayor oportunidad y eficiencia que le sea dable dispensar, tal como ocurre cuando estipula ventajas o beneficios tributarios frente al ahorro.  En conclusión, es legítimo, necesario e imperioso que el Estado intervenga con instrumentos idóneos en aras de la materialización efectiva de los derechos estipulados en la Constitución y la ley, acatando al efecto los valores, principios y deberes superiores, y muy especialmente, la preeminencia de la dignidad humana, que como bien se sabe, reclama para sí unas condiciones reales de existencia apoyadas fundamentalmente en el esfuerzo personal y social, y por supuesto, en las políticas redistributivas del ingreso que al Estado le corresponde aplicar en la senda del Preámbulo Constitucional.

b) La exención como expresión de la competencia impositiva, y por tanto instrumento de Hacienda Pública.

La potestad tributaria que la Carta Política establece en cabeza de las corporaciones de elección popular comporta una configuración que incorpora la determinación de los sujetos activos y pasivos, los hechos, las bases gravables, las tarifas, las exenciones y los descuentos.  De lo cual se sigue que tal potestad comprende los elementos que integran la obligación tributaria desde su nacimiento, la cual puede adoptar variadas manifestaciones en atención a las políticas económicas, fiscales y sociales del Estado, en concordancia con los principios de unidad económica y autonomía territorial.

En este sentido el Congreso de la República ostenta una soberanía fiscal, que no por  amplia podría estimarse en modo alguno como absoluta;  antes bien, de los dispositivos constituciones surgen límites y condicionamientos que armonizan con la naturaleza del Estado Colombiano, en tanto organización “(...) en forma de República unitaria, descentralizada, con autonomía de sus entidades territoriales (...)”.  En efecto, si bien el Congreso tiene la facultad exclusiva para crear tributos nacionales de vigencia indefinida,[3] y para establecer o autorizar la creación de exacciones de orden territorial;  es también evidente que frente al decreto de exenciones tributarias de carácter nacional la iniciativa legislativa reside con exclusividad en el Presidente de la República, al propio tiempo que le está vedado conceder exenciones o tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales, ni imponer recargos sobre sus impuestos, salvo lo dispuesto en el artículo 317 Superior, el que por otra parte establece que sólo los municipios podrán gravar la propiedad inmueble.  Asimismo, es de registrar que las fronteras tributarias del Congreso encuentran otros hitos en la titularidad del dominio de que gozan las entidades territoriales sobre los bienes y rentas tributarias o no tributarias o provenientes de la explotación de sus monopolios, con la subsiguiente protección constitucional que al respecto dispone:  “Los impuestos departamentales y municipales gozan de la protección constitucional y en consecuencia la ley no podrá trasladarlos a la Nación, salvo temporalmente en caso de guerra exterior”.  (arts. 150-12, 154, 294, 317, 338 y 362 C.P.).      

En este orden de ideas, a partir de la iniciativa gubernamental el Congreso puede establecer exenciones tributarias de rango nacional, las cuales se identifican por su carácter taxativo, limitativo, inequívoco, personal e intransferible, de suerte tal que  únicamente obrarán a favor de los sujetos pasivos que se subsuman en las hipótesis previstas en la ley, sin que a éstos les sea dable transferirlas válidamente a otros sujetos pasivos bajo ningún respecto.[4]  Igualmente se observa que las exenciones corresponden a hechos generadores que en principio estarían total o parcialmente gravados, pero que por razones de política económica, fiscal, social o ambiental el órgano competente decide sustraerlos total o parcialmente de la base gravable dentro del proceso de depuración de la renta.  Coetáneamente existen bienes y servicios exentos en la esfera del impuesto a las ventas, así como documentos exentos del impuesto de timbre.  Conviene observar también que la naturaleza propia de la exención entraña una relación que vincula rigurosamente al beneficiario con un tributo específico, de tal manera que a él no le es permitido trasladar su condición de beneficiario de un tributo a otro distinto.  Así por ejemplo, una persona que goce de una exención en materia de impuesto sobre la renta y complementarios, legalmente no podría extender esa condición de exento al impuesto sobre las ventas o al impuesto de timbre, sin que para nada importe el que se trate de hechos económicos ocurridos en el giro ordinario de sus negocios dentro de un mismo año o período gravable.  

Cosa distinta sería el que a más de la exención por renta el hipotético beneficiario adquiriera bienes o servicios exentos del IVA, e interviniera en el otorgamiento o aceptación de documentos exentos del impuesto de timbre, caso en el cual se daría la condición de exento frente a tres impuestos diferentes, aunque a partir de fuentes distintas, lo cual confirmaría por contera la regla ya expresada, esto es, que la exención se predica de la persona únicamente respecto de un tributo específico.  Haciéndose así mucho más notorio el carácter intransferible de la exención, no ya entre dos personas, que sí en cabeza de una sola.[5]  Consecuentemente se consolida una noción de la exención tributaria que da noticia sobre el desdoblamiento que discurre en su talante intransferible, tanto por el factor subjetivo (el sujeto pasivo) como por el factor impositivo (tributo específico).  En fin, con arreglo al respectivo hecho económico, al tributo en particular y al destinatario concreto, la  exención es una y sólo una, quedando por tanto proscrita toda forma de analogía, extensión o traslado del beneficio, salvo lo que la ley disponga en contrario.

La exención no es un fin para la Administración Tributaria ni para el sujeto pasivo de la obligación fiscal, pues en la medida en que obra como instrumento de estímulo fiscal puede estar orientada hacia diferentes propósitos, tales como:  1) recuperación y desarrollo de áreas geográficas gravemente deprimidas en razón de desastres naturales o provocados por el hombre;  2)  fortalecimiento patrimonial de empresas o entidades que ofrecen bienes o servicios de gran sensibilidad social;  3)  incremento de la inversión en sectores altamente vinculados a la generación de empleo masivo;  4)  protección de determinados ingresos laborales;  5)  protección a los cometidos de la seguridad social;  6)  en general, una mejor redistribución de la renta global que ofrece el balance económico del país.

Cierto es también que para el diseño, establecimiento, administración, manejo y utilización de la exención el Congreso debe atenerse a los postulados constitucionales que informan la esfera tributaria desde sus diferentes ángulos, a saber:  1)  principios del derecho tributario;  2)  iniciativa legislativa para establecer exenciones del orden nacional;  3)  autonomía territorial en materia fiscal;  4)  protección y límites en relación con los tributos territoriales;  5)  igualdad frente a las cargas públicas.  Y claro, atendiendo siempre a la consonancia que reclaman los derechos fundamentales, las políticas económicas, fiscales, sociales y ambientales, los planes de desarrollo y la ejecución presupuestal histórica que en lo pertinente guarde relevancia.  

En concordancia con estas variables es oportuno reconocer también el hecho de que al amparo de las políticas fiscales las autoridades económicas han acogido tradicionalmente la exención como un medio que finalmente redunda en el incremento de determinadas bases gravables, y con ello, en la liquidación y recaudo del tributo que irriga al Tesoro Público.  Trabazón fiscal ésta que a su vez permite conocer el grado de elasticidad positiva que un impuesto puede revestir en el conjunto de la tributación del país, por cuanto:  es deseable que el universo de la tributación presente índices de crecimiento del recaudo superiores a los de la economía.  

En cualquier caso, la exención puede tener la virtualidad de coadyuvar al  cumplimiento de una función económico-social del Estado, a tiempo que propicia el crecimiento de los niveles impositivos, sin desconocer la incidencia negativa que frente a tales propósitos ejercen permanentemente los segmentos de elusión y evasión, a cuyo control deben acudir racionalmente los procesos de fiscalización y determinación oficial del tributo insoluto.

c) Los principios del sistema tributario a la luz del artículo 363 de la Carta Política.

El artículo 363 Superior establece una relación de rango general con el sistema tributario, sin perjuicio de la tácita y particular presencia que en el mismo registran los impuestos, las tasas y las contribuciones al tenor de los principios de equidad, eficiencia y progresividad.  Principios éstos que merced a un adecuado desarrollo y conjunción hacen viable el derecho de igualdad frente a las cargas públicas, y por ende, la concreción de cierta razón de justicia tributaria.

Ahora bien, el principio de equidad tributaria acusa un parentesco íntimo con el derecho a la igualdad que contempla el artículo 13 ibídem, con la diferencia de que mientras éste corresponde al universo general de los habitantes del país, aquél por su parte es propio del ámbito tributario.  Empero, frente a tal distinción la ligazón armónica que cobija a la equidad y a la igualdad dentro del campo impositivo se mantiene incólume.  En este sentido, siguiendo el planteamiento aristotélico la equidad se asimila a la igualdad que debe presidir tanto las relaciones interpersonales como las hipótesis jurídicas.  Sobre el tema de la igualdad esta Corporación ha sostenido:

“El objeto de la garantía ofrecida a toda persona en el artículo 13 de la Carta no es el de construir un ordenamiento jurídico absoluto que otorgue a todos idéntico trato dentro de una concepción matemática, ignorando factores de diversidad que exigen del poder público la previsión y la práctica de razonables distinciones tendientes a evitar que, por la vía de un igualitarismo ciego y formal, en realidad se establezca, se favorezca o se acreciente la desigualdad. Para ser objetiva y justa, la regla de la igualdad ante la ley no puede desconocer en su determinación tales factores, ya que ellas reclaman regulación distinta para fenómenos y situaciones divergentes.

“La igualdad exige el mismo trato para los entes y hechos que se encuentran cobijados bajo una misma hipótesis y una distinta regulación respecto de los que presentan características desiguales, bien por las condiciones en medio de las cuales actúan, ya por las circunstancias particulares que los afectan, pues unas u otras hacen imperativo que, con base en criterios proporcionados a aquellas, el Estado procure el equilibrio, cuyo sentido en Derecho no es otra cosa que la justicia concreta”.[6]

Dentro de una perspectiva más comprensiva el principio de equidad encuentra explicación y desarrollo merced a su relación con el principio de la generalidad del tributo, tal como esta Corte lo reconoció en sentencia C-711 de 2001, donde al efecto afirmó:

“El principio de equidad tributaria se halla nítidamente compaginado tanto con el derecho a la igualdad de que trata el artículo 13 de la Carta, como con el principio de la generalidad del tributo. En efecto, de acuerdo con el principio de la generalidad del tributo, todas las personas que incurran en el hecho generador previsto en la norma deben someterse a las consecuencias económicas que se deriven del mismo.  Lo cual implica que desde el punto de vista de la hipótesis jurídica no pueden haber tributos individualizados.

“A tales propósitos, cuando quiera que el operador del derecho acometa la tarea de examinar un hecho económico a fin de verificar la posibilidad de subsumirlo en una hipótesis tributaria, necesario será que ausculte los hechos relevantes a la actualización de los elementos esenciales de la obligación fiscal, esto es: analizar y ponderar racionalmente todo lo atinente al sujeto activo, sujeto pasivo, objeto y causa de dicha obligación. De manera tal que a partir de la materialidad económica del hecho en cuestión pueda el operador del derecho asentar la información dentro de un marco jurídico preciso y secuencial que le permita identificar la clase de hecho imponible que se da, la particular condición que asume el sujeto pasivo de cara a su correspondiente extremo activo y al desdoblamiento de la prestación en cuanto dar, hacer o no hacer, los eventuales beneficios fiscales que pudieran militar a favor del sujeto pasivo, la periodicidad fiscal del tributo en términos de causación, el régimen tarifarlo aplicable, la liquidación, y por contera, la forma y plazo para el pago de la exacción determinada.

“Concurrentemente obra el artículo 13 constitucional, con arreglo al cual la igualdad real ante la ley sólo puede tener lugar a condición de que los hechos bajo examen correspondan material y jurídicamente a los elementos constitutivos de la obligación tributaria, entendida ésta bajo esa amplia configuración que engloba los parámetros favorables, neutros y desfavorables a los correlativos extremos económicos. Por ello mismo, el sentido de igualdad en sede fiscal debe reconocerse tanto desde el punto de vista de la regla general que compele al ciudadano a tributar, como desde la óptica de las excepciones que con riguroso y restrictivo acento establece algunos beneficios asociados a determinados hechos económicos.  En síntesis, sin perjuicio de los elementos neutros, el derecho a la igualdad debe asumirse tanto en lo favorable como en lo desfavorable a los extremos de la obligación tributaria, habida consideración de una materialidad dada en cifras económicas, dentro de un espacio y tiempo determinados, y claro, en orden a la justa realización del principio de igualdad frente a las cargas públicas. Lo que sin duda alguna atiende a la cabal realización de los lineamientos de equidad proclamados por la Carta Política en tanto fenómeno de expresión horizontal y vertical.       

“La equidad tributaria, como medida de justicia fiscal que es, en varias oportunidades ha sido examinada por esta Corporación verificando sus relaciones de conexidad para con los principios de la igualdad y de la generalidad, tal como se lee en la sentencia C-183 de 1998, que al efecto reza:

“Toda subvención, exoneración o beneficio fiscal, en cuanto abarca sólo a un grupo de contribuyentes actuales o potenciales, en cierta medida afecta el principio de igualdad, el cual representa el más importante límite del poder tributario estatal. Sin embargo, la afectación de la igualdad traspasa el umbral de la normalidad cuando dicha subvención, exoneración o beneficio se niega a un contribuyente que se encuentra en la misma situación formal que la de los destinatarios de la norma favorable. Aquí puede aludirse a un indicio de trato discriminatorio”.

Prosigue la sentencia diciendo en líneas posteriores:

“Al lado del principio de legalidad del tributo, de profunda raigambre democrática, el principio de igualdad constituye claro límite formal y material del poder tributario estatal y, por consiguiente, las reglas que en él se inspiran se orientan decididamente a poner coto a la arbitrariedad y a la desmesura. No se trata de establecer una igualdad aritmética. La tributación tiene que reparar en las diferencias de renta y riqueza existentes en la sociedad, de modo que el deber fiscal, expresión de la solidaridad social, tome en cuenta la capacidad contributiva de los sujetos y grupos y, conforme a ella, determine la carga fiscal, la que ha de asignar con criterios de progresividad, a fin de alcanzar grados cada vez mayores de redistribución del ingreso nacional.

“La igualdad impone la necesidad de acatar como regla tributaria básica la generalidad del tributo. Si al margen de los contribuyentes se coloca a aquellas personas que carecen de capacidad contributiva, todos los demás ciudadanos, según su poder económico y en los términos de la ley, quedan sujetos al mismo deber de concurrir al levantamiento de las cargas públicas. El privilegio en la ley y en la aplicación de la ley, resulta definitivamente proscrito, pues el poder tributario se fundamenta en la justicia y en la equidad.

“La generalidad del tributo, aparte del componente subjetivo que comporta - el universo de los obligados por el tributo ha de comprender sin excepciones a todas las personas que tengan capacidad contributiva -, tiene uno de naturaleza objetiva. Si el legislador grava con un impuesto un hecho, acto o negocio, por ser precisamente indicativos de riqueza actual o potencial, no puede dejar de hacerlo ante situaciones semejantes o equiparables, salvo que militen razones poderosas de política fiscal o fines extra-fiscales relevantes, siempre que, en este último caso, los mismos estén al servicio de bienes protegidos por la Constitución o de metas ordenadas por ella.

“La Corte no excluye que algunas exenciones o beneficios fiscales tengan una justificación atendible y puedan por lo tanto adoptarse. Lo que se quiere significar es que sólo pueden introducirse como instrumentos dirigidos a configurar materialmente la carga tributaria de manera técnica, justa y equitativa. Por el contrario, cuando la exención o beneficio fiscal, no tiene razón de ser distinta de la mera acepción de personas, ella se presenta contraria a la generalidad del tributo y, frente a los obligados que se encuentran en la misma relación con el hecho imponible, como clara afrenta al principio de igualdad en la carga tributaria.

“El deber cívico de contribuir con el erario, con arreglo a la capacidad económica y en los mismos términos fijados por la ley, se predica por igual de las personas que se encuentran en la misma situación contemplada por la norma. En este caso, el indicio de inequidad surge de limitar el alcance de una exención a un concepto que también cabe predicar de otro sujeto que, sin embargo, se excluye del beneficio fiscal. La Corte debe precisar si la exclusión del mencionado beneficio tiene una razón de ser que la haga admisible. De lo contrario, será patente la violación del principio de igualdad en la carga tributaria”.

En síntesis, el principio de equidad se desenvuelve como derecho a la igualdad dentro del campo fiscal, en íntima correspondencia con el principio de la generalidad del tributo que de suyo constituye basamento del derecho a la igualdad frente a las cargas públicas.  Destacándose además que en salvaguarda contra una igualdad anfibológica, el principio de la equidad se nutre de las directrices trazadas por el principio de la certeza del tributo (arts. 363, 338 y 95-9 C.P.).  Y claro, reconociendo al punto que el derecho tributario repudia la indeterminación, pues ésta, a más de lesionar la estructura técnica y económica del tributo, atenta gravemente contra la seguridad jurídica y el sentido de justicia.  Por esto mismo, la figura de la exención sólo puede existir como componente del vínculo tributario a condición de que se halle precisamente determinada y avalada bajo los auspicios de la objetividad, la razonabilidad y la proporcionalidad.  Pudiendo al efecto erigirse como mecanismo de distinción o privilegio, racionalmente dirigido hacia la corrección de concretas desigualdades individuales o colectivas, pues bien vistas las cosas, la exención, antes que romper con el principio de la equidad bien puede contribuir a la instauración de la igualdad material o a su restablecimiento.  No cabe duda entonces de que en su expresión legítima la exención se acompasa y ensambla justamente con el principio de equidad, tan caro al sentido de justicia pregonado por Aristóteles en su Ética nicomaquea, y que a todas luces enseña cómo la equidad siempre tiene lugar en el seno del caso concreto, al propio tiempo que el filósofo, precisamente en defensa de la equidad real, da luces sobre el ejercicio que siglos después realizaría el juez constitucional en aras de la integridad y guarda del Estatuto Supremo.  De ahí que, “Para los juristas, la “equidad” tiene un profundo significado que se concreta siempre en la aplicación de la ley a casos concretos”.[7]       

Pues bien, en atención a las glosas del actor la Sala se pregunta:  ¿la norma acusada quebranta el principio de equidad, y por tanto los artículos 13 y 95-9 de la Carta Política?.  Para una adecuada ilustración sobre la materia en controversia se transcribe a continuación el texto demandado, que reza:

“Artículo 879. Exenciones del GMF. Se encuentran exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros:

“1. Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. La exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta. El Gobierno expedirá la reglamentación correspondiente.

“La exención se aplicará exclusivamente a una cuenta de ahorros por titular y siempre y cuando pertenezca a un único titular. Cuando quiera que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorros en uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con la cual operará el beneficio tributario aquí previsto e indicárselo al respectivo establecimiento.”

Primeramente debe destacarse que a través del artículo 1 de la ley 633 de 2000 se creó como un impuesto nuevo, a partir del 1 de enero de 2001, el Gravamen a los Movimientos Financieros (3 x 1.000), a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman.  En los artículos posteriores la ley estipuló el hecho generador, la tarifa, la causación, la base gravable, los sujetos pasivos, los agentes de retención, lo concerniente a la declaración y pago, así como la administración del impuesto en cabeza de la DIAN.

Contrario a lo alegado por el demandante, el numeral cuestionado no estableció beneficio alguno a favor de las corporaciones de ahorro y vivienda – inexistentes como tales a la fecha de expedición de la ley 633 de 2000-, y en general de ninguna entidad financiera, pues como bien claro resulta, los beneficiarios de la exención son las personas que tengan cuenta de ahorros destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda, esto es, los cuentahabientes.

La exención en cita debe mirarse en primer lugar dentro de la perspectiva del hecho generador que la engloba y soporta, el cual aparece definido por el Estatuto Tributario de la siguiente manera:

“ARTICULO 871. HECHO GENERADOR DEL GMF. El hecho generador del Gravamen a los Movimientos Financieros lo constituye la realización de las transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la República, y los giros de cheques de gerencia.

“En el caso de cheques girados con cargo a los recursos de una cuenta de ahorro perteneciente a un cliente, por un establecimiento de crédito no bancario o por un establecimiento bancario especializado en cartera hipotecaria que no utilice el mecanismo de captación de recursos mediante la cuenta corriente, se considerará que constituyen una sola operación el retiro en virtud del cual se expide el cheque y el pago del mismo.

“PARAGRAFO. Para los efectos del presente artículo, se entiende por transacción financiera toda operación de retiro en efectivo, mediante cheque, con talonario, con tarjeta débito, a través de cajero electrónico, mediante puntos de pago, notas débito o mediante cualquier otra modalidad que implique la disposición de recursos de cuentas de depósito, corrientes o de ahorros, en cualquier tipo de denominación, incluidos los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como "saldos positivos de tarjetas de crédito" y las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante abono en cuenta”.

Conforme a esta norma el núcleo del hecho generador lo constituye la transacción financiera, configurada al tenor de los mecanismos contemplados en el artículo 871.  Por donde los extremos de esta relación financiera se hallan integrados así: de una parte, por el Banco de la República y los establecimientos de crédito;  y de otra, por los usuarios del sistema financiero.  Siendo unos y otros sujetos pasivos del gravamen a la luz de lo dispuesto en los artículos 870, 875, 876 y 877 del Estatuto Tributario.  Por su parte los artículos 872 y 873 ibídem establecen una tarifa impositiva del 3 x 1000 –cuyo valor resultante no es deducible de la renta bruta-, sujeta a una causación instantánea que se expresa en el momento en que se produce la disposición de los recursos objeto de la transacción financiera.

De acuerdo con el artículo 874 del Estatuto, la base gravable del gravamen a los movimientos financieros estará integrada por el valor total de la transacción financiera mediante la cual se dispone de los recursos.  Base fiscal que se ve reducida en presencia de las causales de exención previstas por el artículo 879 ejúsdem, y que para el caso en estudio, se contraen a los eventos en que los respectivos titulares hagan retiros de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda.  Siendo preciso advertir que de tal beneficio sólo podrá hacer uso el titular único de la cuenta de ahorro y en relación con una sola cuenta.  Por lo mismo, en los casos en que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorro en uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con la cual operará el mencionado beneficio.  Además, la cuantía de la exención no podrá exceder en el año fiscal del 50% del salario mínimo mensual vigente, debiendo aplicarse proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta.  Por manera que de acuerdo con los respectivos cálculos matemáticos los titulares de dichas cuentas de ahorro estarán cobijados por un tope máximo mensual de retiros eximidos del gravamen, no pudiendo acumular a los retiros exentos del mes actual los retiros que a pesar de haber sido exentos en el mes o meses anteriores, no se realizaron por parte del titular.  Es decir, teniendo en cuenta que la exención opera con solución de continuidad mensual –mes a mes- el titular de la cuenta no podría en un mismo mes efectuar retiros exentos que superen el tope máximo establecido por la ley, so pretexto de que el exceso corresponde a montos exentos no retirados durante uno o más meses anteriores, pues según se observa, las cuantías exentas no retiradas al cierre de cada mes, caducan sin excepción en torno al beneficio.  Por consiguiente, el impuesto del 3 x 1000 se causará sobre las sumas retiradas en exceso del monto al cual corresponde la exención.

Ahora bien, la exención no procede respecto de cualquier cuenta de ahorro, toda vez que por mandato expreso del numeral comentado los fondos de dicha cuenta deben estar destinados exclusivamente a la financiación de vivienda, para lo cual las entidades financieras deberán canalizar mensualmente las captaciones correspondientes en un monto no menor al saldo de las cuentas de ahorro que gozan del beneficio.  Igualmente, en procura de una satisfactoria realización de las operaciones económicas y fiscales pertinentes, el Banco de la República y los establecimientos de crédito actuarán como agentes retenedores y serán responsables por el recaudo y el pago del GMF.

De todo lo anterior surge con palmaria claridad que los únicos beneficiarios de la exención cuestionada son los titulares de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda.  Por contraste, los establecimientos de crédito en modo alguno podrían invocar a su favor dicho beneficio, pues según ha quedado señalado, lejos de cualquier exención, tales entidades tienen a su cargo deberes de colaboración para con el ahorrador y el Estado que van desde la liquidación del GMF con el previo reconocimiento de la exención, pasando por la retención en la fuente, hasta culminar con la declaración y pago de las respectivas cantidades.  No se ve entonces dónde podría hallarse la pretendida desigualdad que el actor quiere encontrar a todo trance a favor de las corporaciones de ahorro y vivienda, y en detrimento de los establecimientos bancarios, máxime si se considera que con arraigo en el artículo 5 de la ley 546 del 23 de diciembre de 1999 las corporaciones de ahorro y vivienda desaparecieron como categoría legal, teniendo en adelante la naturaleza de bancos comerciales.

Bajo esta comprensión la exención está dada a favor de todas las personas –naturales o jurídicas- que sean titulares de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda de cualquier índole, supuesto jurídico que al margen de toda discriminación expresa una oportunidad financiera y tributaria asequible a toda persona que disponiendo de recursos económicos desee abrir una cuenta de ahorros de dicha naturaleza finalística.  Nótese cómo la norma no distinguió en cuanto a destinatarios del beneficio fiscal impugnado, toda vez que se limitó a edificar la exención a partir del hecho generador, esto es, de la transacción financiera.  De lo cual deviene nítidamente que esta exención está referida con exclusividad a la causa (hecho económico) de la obligación tributaria, que no al sujeto pasivo de la misma:  el titular de la susodicha cuenta de ahorro.  Siendo esto así, ¿qué vulneración del derecho a la equidad tributaria y a la igualdad misma podría entrañar el texto demandado?  Pues ninguna, ya que la concreción de la exención dependerá de la decisión que tome cada persona –con arreglo a sus capacidades económicas, conveniencias financieras, prioridades y preferencias- de solicitar la apertura de una cuenta de ahorro destinada exclusivamente a la financiación de vivienda, con la subsiguiente opción de hacer los retiros que la ley prevé como exentos.  Es decir, se trata de un beneficio predicable de todas las personas, sin excepción, que se subsuman dentro de la hipótesis estipulada en el texto legal censurado, por fuerza circunscrito al hecho imponible;  de lo cual resulta bien correspondido el principio de la generalidad del tributo, por cuanto:  la exención cobijará a todas las personas que incurran en el hecho generador determinado por el artículo 871 del Estatuto Tributario, en armonía con el numeral 1 del artículo 879 del Estatuto Tributario.  En el mismo sentido el principio de igualdad frente a las cargas públicas sale fortalecido por cuanto, calculada y registrada la exención -que tiene el mismo porcentaje para todos los cuentahabientes de las mentadas cuentas de ahorro-, las sumas gravadas causarán el impuesto en forma directamente proporcional a la cuantía del retiro de la respectiva cuenta;  con la consecuencia lógica de que en cada caso el titular de la cuenta de ahorros estará contribuyendo al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad (art. 95-9 C.P.).

Conviene igualmente precisar que la vulneración del principio de equidad tributaria, y por tanto del derecho a la igualdad, de ordinario no se configura cuando la hipótesis jurídica incorpora a todas las personas[8], pues como es apenas obvio, reconociendo que las consecuencias jurídico-económicas de la hipótesis positiva se predican de todas aquellas que se subsuman en la misma, mal podría alegar discriminación en su contra una persona que no reúne los  requisitos, condiciones o calidades para alojarse en los presupuestos de la hipótesis establecida, o que simplemente no quiere plegarse o acogerse a tales presupuestos.  Y este es justamente el caso que en esta hora concentra la atención de la Sala:  el de una hipótesis de exención que cobija a todos por igual, a partir del momento en que decidan abrir una cuenta de ahorro destinada exclusivamente a la financiación de vivienda.  Siendo de Perogrullo decir que quien no funja como titular de una tal modalidad de cuenta no podrá acceder al comentado beneficio.  Lo accesorio sigue la suerte de lo principal.    

Bajo el mismo imperio de la equidad tributaria se hallan en el otro extremo de la transacción todas las entidades del sector financiero y el mismo Banco de la República.  Donde al efecto, la posibilidad de incrementar el quántum mensual y anual de captaciones de ahorro con los fines establecidos en la norma acusada, está a la orden de todas las entidades del sector que a bien lo tengan (art. 333 C.P.), a cuyos fines contribuirán factores tales como el prestigio y buena voluntad, la calidad y cobertura del portafolio de servicios, las estrategias publicitarias, y por supuesto, la responsabilidad comprobada en el medio financiero.  Así, la suerte de las actividades de intermediación financiera estará signada en cierto modo por la gestión de los establecimientos de crédito, dependiendo de su postura frente a las fuentes de ahorro y a la financiación de vivienda, con la subsiguiente manifestación de tendencias favorables o desfavorables a los cometidos de captación previstos en sus agendas.  Es pues del resorte de las políticas y planes de negocios de tales establecimientos el proyectarse con estímulos hacia los actuales y potenciales ahorradores en aras de fortalecer su liquidez, al propio tiempo que se canalizan recursos hacia la financiación de vivienda.  Por lo mismo, entidad financiera que no se ajuste a los dictados normativos sobre proyección del ahorro en la forma vista, bajo su propia responsabilidad se privará de la opción incremental que a sus captaciones le cabe.  Consecuentemente, frente a las oportunidades financieras y ventajas fiscales que cada establecimiento de crédito ofrezca a sus clientes actuales o potenciales, los mismos podrán optar libremente por una u otra alternativa, sin que de ello pueda derivarse el supuesto abuso del derecho que tanto preocupa al demandante (art. 95-1 C.P.).

En cuanto al principio de eficiencia preciso es comenzar reconociendo su estudio en relación con la Administración y con el contribuyente.  En esta perspectiva -siguiendo los postulados de Adam Smith y Adolf Wagner-, la Administración debe ocuparse primeramente de "crear tributos de fácil recaudación, pues no se justifica que el costo de administrar el tributo sea superior al ingreso obtenido, además, una excesiva complejidad administrativa implica el deterioro de la estructura tributaria y el incumplimiento de los objetivos propuestos por las autoridades económicas".[9]  Al mismo tiempo sus funcionarios deben gozar de la suficiente idoneidad ética y profesional, aparejada por una remuneración decorosa.  Esa simplicidad que subyace a la eficiencia en términos de un tributo moderado y adecuado conviene al comportamiento esperado  por el fisco respecto del sujeto pasivo, ya que un tributo de tarifa excesiva puede dar al traste con el recaudo merced a la elusión y la evasión.

Teniendo en cuenta que la eficiencia del tributo se mide al tenor de sus efectos en la economía, en el balance fiscal y en la redistribución del ingreso de un país, las autoridades económicas deben asumir el diseño y desarrollo de cada tributo atendiendo a su cabal administración y recaudo, sin perder de vista la incidencia que el ingreso fiscal tiene en la estructura del gasto público.  Por ello mismo, en el marco de las posibilidades y conveniencias tales autoridades deberán revisar permanentemente la viabilidad de los tributos existentes –directos e indirectos-, de cara a las políticas macroeconómicas, fiscales y sociales, no sea que entre los tejidos del sistema tributario transite alguna exacción detonante de conductas evasoras, cuando no elusivas.

Pues bien, desde el punto de vista de su estructura jurídica la norma acusada no adolece precisamente de ineficiencia tributaria, dado que su contenido se muestra a todas luces sencillo en su entendimiento y viable a su concomitante aplicación.  Y como a esta Corte incumbe únicamente el cotejo jurídico de la norma inferior frente a la Constitución, ningún reparo habrá de hacerle con referencia a la preceptiva Superior.

Con respecto al principio de progresividad debe resaltarse su génesis especial en el seno de la equidad, pues según la doctrina:

"(...), un sistema tributario observará el principio de equidad horizontal cuando las personas con un mismo nivel de bienestar, antes de impuestos, son tratadas de idéntica manera por el sistema tributario y quedan con igual nivel de bienestar después de pagar sus contribuciones. En este caso se habla de tributos proporcionales. Por el contrario, los sistemas que respetan el principio de equidad vertical, llamados también progresivos, establecen pautas para dar un tratamiento diferencial a situaciones diferentes, de manera que a mayor bienestar mayor cuota de impuestos y viceversa".[10]

En términos netos la progresividad sólo se predica de los tributos efectivamente liquidados a cargo de los contribuyentes.  De suerte que, sin desconocer la importante incidencia de la exención dentro de la depuración de la renta, serán los montos impositivos determinados en cada período gravable los que den la pauta sobre el mayor grado de afectación fiscal esperado en cabeza de quienes tienen superior capacidad contributiva.  Equidad vertical ésta que para su adecuada realización amerita un control y revisión permanentes, tanto de la estructura jurídico-económica del tributo, como en lo tocante a los procesos de fiscalización y determinación particular del mismo.  

Ahora bien, con miras a verificar el grado de progresividad del tributo que enmarca la exención demandada, preciso es revisar ésta en el contexto del hecho imponible que le sirve de basamento, teniéndose al respecto un resultado consonante para con la equidad horizontal y para con la equidad vertical.  Pero veamos cómo ocurre esto:  calculada la exención mensual con arreglo al porcentaje autorizado legalmente, el gravamen sobre el exceso tendrá una cuantía igual para los ahorradores que hagan retiros por iguales sumas.  Bajo la misma regla porcentual, el gravamen sobre el exceso será de mayor cuantía para los ahorradores que hagan retiros por valores superiores a los de otros cuentahabientes.  Quedando asimismo satisfecho el principio de igualdad frente a las cargas públicas que contempla el artículo 95-9 Superior.

d) La libertad de empresa en la Constitución Política.

El artículo 333 Superior establece una ecuación que muestra en uno de sus extremos la libertad de empresa dentro de los límites del bien común, y en el otro, las correlativas responsabilidades sociales, de medio ambiente y de respeto al patrimonio cultural de la Nación.  Con un director –el Estado- que a manera de árbitro interviene en la marcha de la economía a través de medios e instrumentos directos e indirectos, contándose dentro de éstos la ley, en virtud de la cual el alcance de la libertad económica podrá verse alinderado cuando quiera que así lo exijan el interés social, el ambiente y el patrimonio cultural de la Nación.  En todo caso, en la órbita de su función reguladora –ley, reglamento, etc.- el Estado tiene la potestad suficiente para establecer las reglas atinentes a planeación, presupuesto, ejecución de planes y programas, controles y demás temas complementarios, siendo pertinente resaltar la importancia que los instrumentos tributarios juegan en la perspectiva de realización de las tareas públicas y del crecimiento-desarrollo de la economía.  Por lo tanto, cuando quiera que las autoridades hacendísticas detecten inconsistencias estructurales o funcionales dentro del circuito económico, que por fuerza quebranten o tiendan a vulnerar los presupuestos necesarios a la debida concreción de derechos fundamentales, deberán asumir  -a partir del diagnóstico- el diseño y realización de instrumentos encaminados tanto a la corrección de desviaciones significativas como al estímulo de las actividades propias de la esfera de concreción de determinados derechos fundamentales.

Precisamente eso es lo que ha ocurrido en el caso que ahora nos ocupa, donde el Estado, atendiendo a las necesidades colectivas de vivienda decidió estipular un estímulo tributario al ahorro.

En este orden de ideas, a manera de antecedente resulta útil recordar lo siguiente:  el cuadro que se materializó a instancias de la insolvencia de los deudores hipotecarios dio lugar a las demandas de inconstitucionalidad que culminaron a través de las sentencias C-383 del 27 de mayo de 1999 y C-747 del 6 de octubre del mismo año, por las cuales se declaró inexequibles, para los créditos que se habían otorgado con base en la desaparecida UPAC, la inclusión de la DTF y la capitalización de intereses.

En tales fallos razonó así la Corte:

"(...) la Constitución establece el "derecho a vivienda digna" como uno de los derechos sociales y económicos de los colombianos, el cual, desde luego, no puede por su propia índole ser de realización inmediata sino progresiva. Por ello, el constituyente ordena al Estado la fijación de "las condiciones necesarias para hacer efectivo este derecho", así como el promover "planes de vivienda de interés social", y "sistemas adecuados de financiación a largo plazo".  Es decir, conforme a la Carta Política no puede la adquisición y la conservación de la vivienda de las familias colombianas ser considerada como un asunto ajeno a las preocupaciones del Estado, sino que, al contrario de lo que sucedía bajo la concepción individualista ya superada, las autoridades tienen por ministerio de la Constitución un mandato de carácter específico para atender de manera favorable a la necesidad de adquisición de vivienda, y facilitar su pago a largo plazo en condiciones adecuadas al fin que se persigue, aún con el establecimiento de planes específicos para los sectores menos pudientes de la población, asunto éste último que la propia Carta define como de "interés social".

"4.4.  Para la Corte es claro que conforme a la equidad ha de mantenerse el poder adquisitivo de la moneda, razón ésta por la cual pueden ser objeto de actualización en su valor real las obligaciones dinerarias para que el pago de las mismas se realice conforme a la corrección monetaria.

"4.5.  Es decir, la actualización a valor presente de las obligaciones dinerarias contraídas a largo plazo con garantía hipotecaria para la adquisición de vivienda, no vulnera por sí misma la Constitución. Con ello se mantiene el equilibrio entre acreedor y deudor, pues quien otorga el crédito no verá disminuido su valor, ni el adquirente de la vivienda y deudor hipotecario la cancelará en desmedro del poder adquisitivo de la moneda cuando se contrajo la obligación.  

"4.6.  Encuentra la Corte que el artículo 16, literal f) de la Ley 31 de 1992, en cuanto establece que corresponde a la Junta Directiva del Banco de la República como autoridad monetaria, crediticia y cambiaria, la atribución de "fijar la metodología para la determinación de los valores en moneda legal de la Unidad de Poder Adquisitivo Constante UPAC, procurando que ésta también refleje los movimientos de la tasa de interés en la economía",  implica que la corrección monetaria se realice incluyendo en ella la variación de las tasas de interés en el mercado financiero, lo cual conduce a que se introduzca para el efecto un nuevo factor, el de rendimiento del dinero, es decir los réditos que este produce, que resulta ajeno a la actualización del valor adquisitivo de la moneda, pues, como se sabe son cosas distintas el dinero y el precio que se paga por su utilización, el cual se determina por las tasas de interés.  

"4.7.  Por ello, a juicio de la Corte al incluir como factor de la actualización del valor de la deuda el de la variación de las tasas de interés en la economía, se incurre en un desbordamiento de la obligación inicial, pues así resulta que aquella se aumenta no sólo para conservar el mismo poder adquisitivo, sino con un excedente que, por ello destruye el equilibrio entre lo que se debía inicialmente y lo que se paga efectivamente, que, precisamente por esa razón, aparece como contrario a la equidad y la justicia como fines supremos del Derecho, es decir opuesto a la "vigencia de un orden justo", como lo ordena el artículo 2º de la Constitución.

"4.8.  Semejante sistema para la financiación de vivienda, no resulta a juicio de la Corte adecuado para permitir la adquisición y conservación de la misma, como de manera expresa lo ordena el artículo 51 de la Carta en su inciso segundo, pues ello desborda, como es lógico la capacidad de pago de los adquirentes de vivienda sobre todo si se tiene en cuenta que los reajustes periódicos de los ingresos de los trabajadores y de las capas medias de la población no se realizan conforme a la variación de las tasas de interés en la economía, sino bajo otros criterios".[11]

Con apoyo en los anteriores antecedentes legales y jurisprudenciales el Congreso expidió la ley 546 de 1999, "Por la cual se dictan normas en materia de vivienda, se señalan los objetivos y criterios generales a los cuales debe sujetarse el Gobierno Nacional para regular un sistema especializado para su financiación, se crean instrumentos de ahorro destinado a dicha financiación, se dictan medidas relacionadas con los impuestos y otros costos vinculados a la construcción y negociación de vivienda y se expiden otras disposiciones".

Al efecto, mediante el artículo 17 de esta ley se autorizó al Gobierno Nacional para establecer las condiciones de los créditos de vivienda individual a largo plazo, que tendrán que estar denominados exclusivamente en UVR, de acuerdo con los criterios que seguidamente se estipularon.  En concordancia con esto se contemplaron en la misma ley medidas relativas a recursos para la financiación de vivienda, titularizaciones, beneficios tributarios, vivienda de interés social, mecanismos de solución de conflictos, régimen de transición, etc.    

Según se sabe, a partir de esta ley el Congreso y el Ejecutivo se dieron a la tarea de fijar y desarrollar fórmulas tendientes a conjurar las crisis, a fortalecer la industria de la construcción de vivienda y a propiciar condiciones para la democratización del crédito de vivienda.  Una de tales fórmulas es la exención combatida, a través de la cual se busca incrementar el ahorro y consecuencialmente la inversión en la industria de la construcción de vivienda.  A este respecto el Colaborador Fiscal recordó un aparte de la ponencia para segundo debate de Cámara y Senado de la que hoy se conoce como ley 633 de 2000, y que al respecto dice:

"Numeral 1.  Con el fin de incentivar el ahorro e impulsar la industria de la construcción, se establece una exención al Gravamen a los Movimientos Financieros, permitiendo que los retiros que efectúen los ahorradores de sus cuentas de ahorro programado, no se afecten con el gravamen.  Las cuentas de ahorro programado se destinarán de manera exclusiva a la adquisición de vivienda por el ahorrador".

El sentido de la ponencia no deja duda alguna en cuanto al querer inmediato del Legislador, que no fue otro distinto al de estimular el ahorro con fines de vivienda, especialmente para los sectores más desfavorecidos.  Por lo demás, resulta claro que con esta medida se tiende también hacia una repotenciación de la industria de la construcción, y con ella, hacia un aumento considerable en la demanda de empleo[12] directo e indirecto, un mejoramiento de la capacidad adquisitiva de los trabajadores adscritos al sector de la construcción y a los proveedores del mismo, y por contera, un crecimiento en la demanda de bienes y servicios, con su inmanente correlato:  el estimulo a la producción de bienes y a la prestación de servicios.  Engranaje económico éste que, como bien se infiere, está llamado a incidir positivamente en el incremento de las bases gravables, y por ende, en los ingresos tributarios que el Estado requiere para la atención de los servicios a su cargo.

En torno a los motivos y propósitos de la exención acusada expresó el Ministerio Público en su escrito de intervención:

"En tal virtud, el Estado como responsable de la dirección de la economía, está facultado para intervenir en la distribución y utilización de bienes, en este caso el ahorro, para conseguir el mejoramiento de la calidad de vida de las personas, al facilitar adelantar programas de vivienda que se desarrollarán con los recursos captados del público a través del ahorro, máxime que éste se incentiva con medidas tributarias como la que se cuestiona, sin que ello implique evasión fiscal, pues el legislador lo que ha previsto es una exoneración del pago del tributo, como contraprestación al favorecimiento de un sector económico, que se incrementa con los recursos que llegan por vía del ahorro.

"De suerte que no hay transgresión al artículo 13 Superior, ya que la exención no obedece a razones arbitrarias y discriminatorias, sino por el contrario, con ella se está propiciando canalizar los excedentes de capital que posteriormente se deberán destinar para reactivar un sector de la economía bastante afectado por la recesión y que a su turno se invertirán en planes de construcción y adjudicación de vivienda a favor (sic) de grupos marginados.  Así que la medida controvertida protege el interés general, de una parte, el sector dedicado a la construcción de vivienda y de otra, a los desposeídos de ella, quienes tienen la posibilidad de adquirirla con créditos concedidos por el sector financiero que se logrará promover con la obtención de recursos, como impacto de la medida fiscal en consideración".

Fueron pues apodícticas razones de interés general y de protección individual las que animaron la génesis de la exención demandada, poniéndose de manifiesto ab initio su objetiva y racional justificación, su destacada proporcionalidad, y por consiguiente, su palmaria vocación socio-económica.  Lo que a derechas es significativo de su consonancia para con los fines esenciales del Estado y para con los propósitos constitucionales que a éste le conciernen al tenor de su intervención en la economía.  Desde luego que disposiciones como la acusada coadyuvan paulatinamente a la promoción de la prosperidad general, a la efectiva garantización de los correspondientes principios, derechos y deberes constitucionales, al mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes y a la distribución equitativa de las oportunidades, y todo ello, de momento a instancias de un hito centralizador:  el derecho a vivienda digna.  

¿Dónde residiría entonces el quebrantamiento que el actor alega con referencia al libre ejercicio de la actividad económica?  Pues en parte alguna.  Nótese cómo la norma censurada permite con entera amplitud a todos los establecimientos de crédito ofrecerle a sus clientes actuales o potenciales la apertura de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda, de cuya efectiva realización dará noticia la libre iniciativa de estos establecimientos y el convencimiento del público sobre las bondades financieras y fiscales que involucran las susodichas cuentas.  Recordando a la vez que siendo la confianza un activo fundamental en todo sistema financiero, los establecimientos de crédito interesados en el incremento de sus captaciones de ahorro deberán privilegiar en mucho el cumplimiento oportuno de sus deberes y obligaciones para con sus clientes.  Siendo pues, múltiples las razones que sustentan el arraigo constitucional que el precepto controvertido muestra en torno al artículo 333 Superior, esta Corte proveerá a su reconocimiento en la forma que al fallar se verá.       

e) Del ejercicio de la actividad financiera con recursos captados del público y su relación con la exención acusada.

El cargo formulado por el demandante en supuesta defensa del artículo 335 Superior hace patente su yerro hermenéutico frente a la naturaleza de la ley 633 de 2000, y por tanto, frente al contenido y alcance de la norma acusada, pues según él lo da a entender, la exención cuestionada hace parte de una ley marco.

A esa postura debe concurrir esta Sala reiterando primeramente lo ya expresado por la Corte Constitucional en sentencia C-700 de 1999 en torno a los artículos 335 y 150-19, literal d) del Estatuto Supremo, teniéndose al respecto que:

"La institución de las leyes marco, introducida en el ordenamiento constitucional colombiano con la reforma de 1968, persigue para determinadas materias, dada su complejidad y constante evolución, la colaboración de Legislativo y Ejecutivo, así: el primero, señalará al Gobierno las pautas generales dentro de las cuales éste último debe desarrollar en concreto su facultad reglamentaria ejecutando esos principios en una forma dinámica y de fácil modificación". (Cfr. Corte Constitucional. Sala Plena. Sentencia C-013 del 21 de enero de 1993. M.P.: Dr. Eduardo Cifuentes Muñoz).

"La expedición de toda ley marco implica entonces una distribución de poderes y facultades legislativas entre el Congreso de la República y el Gobierno Nacional. En efecto, el Congreso consagra los preceptos generales y el Presidente expide los denominados decretos ejecutivos, destinados a reglamentar, en forma por demás amplia, los asuntos a que se refiere la ley,  decretos éstos que, por cierto, no tienen la misma jerarquía de la ley de la cual se derivan, pese a tener su misma generalidad y obligatoriedad". (Cfr. Corte Constitucional. Sala Plena. Sentencia C-133 del 1 de abril de 1993. M.P.: Dr. Vladimiro Naranjo Mesa).

"La capacidad de intervención del gobierno en las actividades financiera, bursátil y aseguradora o en cualquier otra actividad que cumplan organismos públicos o privados en el manejo, aprovechamiento e inversión de recursos captados del público, está autorizada por el ordinal d), numeral 19 del artículo 150 de la Constitución Política y ratificada por el numeral 25 del artículo 189 de la misma Carta. El ejercicio de esta función está condicionado a la voluntad del Legislador, en la medida en que éste debe instruir al ejecutivo para ejercer la atribución, señalándole, mediante una ley marco, orientaciones y lineamientos a los cuales debe atenerse en su función interventora.

El artículo 335 de la Carta, que hace parte del Título XII sobre el Régimen Económico y la Hacienda Pública, cataloga las actividades a que se refiere el literal d) del numeral 19 del artículo 150, de "interés público" y somete a la ley, como se ha visto, "la forma de intervención del Gobierno en estas materias".  

La intervención del gobierno en las actividades financiera , aseguradora, del mercado de valores y demás que tengan que ver con el manejo, aprovechamiento e inversión de los recursos captados del público busca que aquéllas se cumplan en concordancia con el interés público; que se tutelen los intereses de los usuarios  que acuden a los servicios de las entidades que los ofrecen; que se ofrezcan, en general, condiciones patrimoniales y de manejo institucional que garanticen adecuadas condiciones de seguridad y transparencia en el manejo de los recursos de los ahorradores, depositarios y asegurados.  

Los instrumentos de intervención comprenden todos los mecanismos que permiten manejar el ejercicio de las referidas actividades, fijar el plazo de las operaciones, señalar las garantías aplicables a cada operación en particular, establecer el margen de solvencia y el patrimonio técnico mínimo de la entidad o entidades objeto de intervención, en resumen, emplear los mecanismos de regulación adecuados que posibiliten una acción prudencial de los referidos organismos, de manera que las operaciones autorizadas se realicen con sujeción a su propia naturaleza y al objeto principal reconocido a la respectiva entidad.

"(...)".  (Cfr. Corte Constitucional. Sala Plena. Sentencia C-021 del 27 de enero de 1994. M.P.: Dr. Antonio Barrera Carbonell)".

Como bien comprensible resulta, el artículo 335 de la Carta está dirigido hacia la regulación que conjuntamente les compete hacer al Congreso y al Presidente en torno a la autorización estatal requerida para realizar actividades financieras, bursátiles, aseguradoras y cualquiera otra relacionada con el manejo, aprovechamiento e inversión de los recursos de captación a que se refiere el literal d) del numeral 19 del artículo 150, dado el interés público que envuelve a tales actividades.  Es decir, según lo ha entendido esta Corte el artículo 335 está orientado básicamente hacia la seguridad, responsabilidad, solvencia, forma, transparencia y sentido con que los respectivos operadores deben manejar, aprovechar e invertir los recursos captados del público.  De lo cual se deduce igualmente que para el caso en discusión –aunque también para las actividades bursátil y aseguradora- el artículo 335 establece los postulados habilitantes de la gestión de intermediación financiera en cuanto parte integral del objeto social de los entes correspondientes.  Lineamientos que a todas luces dejan al margen de su órbita el precepto demandado, y en lo pertinente a la propia ley 633 de 2000, toda vez que, en el entendido de que al amparo del Estatuto Financiero los establecimientos de crédito captan recursos del público, el numeral 1º del artículo 879 del Estatuto Tributario simplemente estipula una exención a favor de quienes hagan retiros de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda, con el correlativo deber de las entidades crediticias de destinar los saldos correspondientes a dicha financiación.  Vale decir, se trata de una reciprocidad contractual subsumible dentro de las reglas ya existentes sobre intermediación financiera, con el agregado de una destinación específica de ahorros captados, que también encuadra en las disposiciones preexistentes.  

Más aún, es una hipótesis financiera colmada de fines fiscales, crediticios y de inversión en la que la ley 633 no deja el menor asomo de duda, debiendo por supuesto el reglamento detallar los aspectos conducentes a su debida aplicación.  Contrario a lo afirmado por el actor, la norma sí delimita su contenido y alcance con la precisión que exige el principio de la certeza del tributo (art. 338 C.P.), dejándole al reglamento la particularización que no le es dada a la ley, y para cuyo ejercicio no hacía falta que el Legislador le recordara al Presidente las facultades reglamentarias que como suprema autoridad administrativa le incumben constitucionalmente.  Finalmente, el demandante alega erradamente que la transacción financiera no muestra mesura para efectos de la exención, haciendo factible que quienes ahorren más alcancen superiores rangos de exención, amén de las desviaciones de recursos hacia sectores productivos que a él no le cabe admitir.  En relación con estas sindicaciones sirvan de respuesta las consideraciones ya hechas en párrafos anteriores, procediendo al efecto la desestimación del cargo por presunta violación del artículo 335 Superior.

En conclusión, para la Sala es evidente que el precepto demandado no entraña vicios de inconstitucionalidad bajo los aspectos vistos, debiendo entonces permanecer dentro del ordenamiento jurídico con el vigor que le es propio.         

DECISIÓN

En mérito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, oído el concepto del Procurador General de la Nación y cumplidos los trámites y requisitos que contempla el decreto 2067 de 1991, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución.

RESUELVE

1. Declárase EXEQUIBLE el numeral 1º del artículo 879 del Estatuto Tributario, tal como fue adicionado por el artículo 1 de la ley 633 de 2000.

2. Cópiese,  notifíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional, cúmplase y archívese el expediente.

ALFREDO BELTRÁN SIERRA

Presidente

JAIME ARAUJO RENTERÍA

Magistrado

MANUEL JOSÉ CEPEDA ESPINOSA

Magistrado

JAIME CÓRDOBA TRIVIÑO

Magistrado

RODRIGO ESCOBAR GIL

Magistrado

MARCO GERARDO MONROY CABRA

Magistrado

EDUARDO MONTEALEGRE LYNETT

Magistrado

ÁLVARO TAFUR GALVIS

Magistrado

CLARA INÉS VARGAS HERNÁNDEZ

Magistrada

MARTHA V. SÁCHICA DE MONCALEANO

Secretaria General

[1] "(...) las principales funciones de la Hacienda Pública en el proceso de desarrollo económico son las siguientes:  1º.  Proveer al ahorro necesario para financiar el incremento del acervo de capital indispensable en todo proceso de desarrollo;  2º.  contribuir a evitar  los desequilibrios de origen interno o externo de la economía que, de presentarse, pueden comprometer seriamente el proceso de desarrollo;  3º.  la Hacienda Pública ayuda también a crear condiciones de equidad dentro del proceso de desarrollo que lo hagan más justo y equitativo".Véase Walter Séller:  "Política Fiscal para países subdesarrollados", en Imposición Fiscal en los Países en Desarrollo.  Richard Bird y Oliver Oldman (editores).  Edit. Uteha, Méjico, 1968, pp. 8 y ss.  

[2] Sentencia C-955 de 2000, M.P. José Gregorio Hernández.

[3] Por contraste el Presidente de la República puede en forma transitoria establecer nuevos tributos o modificar los existentes al amparo del artículo 215 Superior.

[4] Desde luego que estas características son igualmente predicables de las exenciones de orden territorial.

[5] En tal sentido véase –por ejemplo- lo dispuesto en el artículo 482 del Estatuto Tributario, que reza:  "Las personas declaradas por ley exentas de pagar impuestos nacionales, departamentales o municipales, no están exentas del impuesto sobre las ventas".

[6] Sentencia C-094 de 1993, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.

[7] Mauricio A. Plazas Vega, Derecho de la Hacienda Pública y Derecho Tributario, edit. Temis, Bogotá, 2000, pág. 601.

[8] Advirtiendo al punto que, una regla tributaria no es equitativa por el sólo hecho de cobijar a todas las personas.  Antes bien, casos se pueden dar en que el respectivo precepto tributario que pone a todos bajo el mismo rasero, en la práctica resulte notablemente discriminatorio e irracional.  Obviamente, no se le puede otorgar tratamiento igual a situaciones que jurídicamente no lo son.

[9] Enrique Low Murtra y Maria Inés Medina, Sistema Tributario Colombiano, La Nueva Ley, Bogotá, 1988, pág. 2.  También, Mauricio A. Plazas Vega. Ob. Cit., pág. 606.

[10] Véase, Oscar Alviar y Fernando Rojas, Elementos de Finanzas Públicas en Colombia, Editorial Temis, 1985, p. 242.

[11] Sentencia C-383 de 1999.

[12] En relación con la intensidad del desempleo en Colombia dijo recientemente Eduardo Lora: "Colombia tiene un problema de desempleo especialmente agudo.  Desde 1999, una de cada cinco personas dispuestas a trabajar no encuentra dónde emplearse.  Este nivel de desempleo es el más alto que haya conocido el país, y también el más elevado de todos los países de América Latina".  Asimismo, en cuanto a la pérdida grave de ingresos que experimentó el 37% de las familias en 1999, enfatizó el autor: "Para ajustarse, estas familias acudieron a una variedad de respuestas, no sólo de tipo laboral;  también vendieron activos, redujeron sus niveles de consumo y retiraron a sus hijos de la escuela".  Véase, Eduardo Lora, El Desempleo: ¿qué hacer?, Alfaomega S.A., Cambio, octubre de 2001.